历年cpa试题

2021年注会考试备考中，小晨会计Lei878521为你汇总了2021年注会历年真题电子版pdf百度网盘免费分享 现在分享给大家，希望能帮助到大家 注会历年真题百度网盘分享给大家，希望能帮助考注会的同学！注会历年真题试卷，考注会就要做真题，测试自己的学习能力，到底能考多少分！注册会计师历年真题汇编 Lei878521

一、单项选择题 　　1、下列关于会计准则对于租赁分类的说法中，不正确的是（ ）。　　A、租赁的会计分类，主要着眼于租赁资产的主要风险和报酬是否转移　　B、会计角度区分经营租赁和融资租赁的主要目的，是分别规定计入损益的方式　　C、准确的说，会计上的租赁应该称为“费用化租赁”和“资本化租赁”　　D、资本化租赁是指出租人承担租赁资产主要风险和报酬的租赁方式　　2、下列关于租赁的表述中，不正确的是（ ）。　　A、经营租赁属于经营活动　　B、混合租赁合约既有经营租赁的特征，也有融资租赁的特征　　C、融资租赁是长期的、可撤销的净租赁　　D、将租赁分为经营租赁和融资租赁主要是出于财务上的考虑　　3、下列不属于租赁存在的主要原因的是（ ）。　　A、节税　　B、通过租赁降低交易成本　　C、通过租赁合同减少不确定性　　D、租赁资本成本低　　4、下列关于租赁的表述中，正确的是（ ）。　　A、从出租人的角度来看，杠杆租赁与直接租赁并无区别　　B、典型的经营租赁是指短期的、不完全补偿的、可撤销的净租赁　　C、长期租赁的主要优势在于能够使租赁双方得到抵税上的好处，而短期租赁的主要优势则在于能够降低承租方的交易成本　　D、如果租赁合同约定了租金和手续费，则租金包括租赁资产购置成本、相关利息和营业成本　　5、筹资公司的所得税率20%，投资公司的所得税率40%，债务筹资设定税前利息率10%，优先股设定税前股利率8%，税法规定，对于企业源于境内的税后利润免于重复征收所得税。则下列计算结果正确的是（ ）。　　A、债务投资税后报酬率为8%　　B、债务筹资成本为8%　　C、优先股投资税后报酬率为　　D、优先股税后筹资成本为　　6、如果债券面值为每份1000元，期限15年，票面利率设定为10%，同时附送20张认股权证，认股权证在8年后到期，在到期前每张认股权证可以按20元的价格购买1股普通股。若目前长期公司债的市场利率为12%，则每张认股权证价值为（ ）元。　　A、　　B、　　C、　　D、　　7、王某欲投资A公司拟发行的可转换债券，该债券期限为5年，面值为1000元，票面利率为8%，发行价格为1100元，市场上相应的可转换债券利率为10%，转换比率为40，目前A公司的股价为20元，以后每年增长率为5%，预计该债券到期后，王某将予以转换，则投资该可转换债券的报酬率为（ ）。　　A、　　B、6%　　C、8%　　D、　　8、ABC公司年初租赁了一项大型设备，租赁期为10年，租赁方案计算出的租赁期第5年的现金流量为-100，有担保债券的利率为8%，项目的必要报酬率为10%，企业的所得税税率为25%，则对现金流量-100折现所用的折现率为（ ）。　　A、8%　　B、10%　　C、6%　　D、　二、多项选择题　　1、下列关于认股权证筹资的表述中，不正确的有（ ）。　　A、发行附认股权证的债券，认股权证筹资可以降低相应债券的利率　　B、发行价格比较容易确定　　C、认股权证筹资灵活性较高　　D、附带认股权证的债券发行者，主要目的是发行债券　　2、下列关于租赁的表述中，不正确的有（ ）。　　A、在杠杆租赁中，出租人具有双重身份，既是资产的出租者，又是款项的借入者　　B、根据全部租金是否超过资产的成本，租赁可分为不完全补偿租赁和完全补偿租赁　　C、如果合同分别约定租金和手续费，则租金包括租赁资产的购置成本、相关的利息以及出租人的利润　　D、如果合同分别约定租金、利息和手续费，则租金指租赁资产的购置成本以及出租人的利润　　3、按照我国的会计准则，满足下列哪些标准之一，即应认定为融资租赁（ ）。　　A、在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人　　B、租赁期占租赁资产使用寿命的70%以上　　C、承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值等于或大于租赁开始日资产公允价值的85%　　D、租赁资产性质特殊，如果不做重新改制，只有承租人才能使用。　　4、下列关于租赁的表述中，不正确的有（ ）。　　A、净租赁是指由承租人负责维护的租赁　　B、承租方的“租赁资产购置成本”仅指租赁资产的买价　　C、租赁评价时不使用公司的加权平均资本成本作折现率　　D、损益平衡租金是指双方的租赁净现值相等的租金　　5、关于可转换债券的下列各项规定中，其目的在于保护债券投资人利益的有（ ）。　　A、设置不可赎回期　　B、设置回售条款　　C、设置强制性转换条款　　D、设置转换价格　　6、ABC公司是一家制造企业，拟添置一台设备，该设备预计需要使用10年，正在研究是通过自行购置还是融资租赁取得。如果已知ABC公司的所得税率为25%，税前借款（有担保）利率为8%，权益资本成本率为14%，则下列表述正确的有（ ）。　　A、租赁期现金流量的折现率为8%　　B、期末资产余值的折现率为14%　　C、期末资产余值的折现率为　　D、租赁期现金流量的折现率为6%　　7、甲公司（承租方）与乙公司（出租方）签订了一份租赁协议。协议规定，租赁资产是一台使用年限为10年的设备，租赁期为6年，租赁期满时，该设备所有权转让给甲公司。按照我国税法规定，该租赁属于（ ）。　　A、经营租赁　　B、融资租赁　　C、租金可直接扣除租赁　　D、租金不可直接扣除租赁　　8、优先股存在的税务环境包括（ ）。　　A、投资人的所得税率较高　　B、发行人的所得税率较低　　C、投资人能获得优先股股利的税收减免　　D、优先股投资的投资报酬率高于债券投资　　三、计算分析题　　1、A公司计划平价发行可转换债券，该债券每张售价为1000元，期限20年，票面利率为10%，转换比率为25，不可赎回期为10年，10年后的赎回价格为1120元，市场上等风险普通债券的市场利率为12%。A公司目前的股价为25元股，预计以后每年的增长率为5%。刚刚发放的现金股利为元股，预计股利与股价同比例增长。公司的所得税率为25%。　　要求：　　（1）计算该公司的股权资本成本；　　（2）分别计算该债券第3年和第8年年末的底线价值；　　（3）假定甲公司购入1000张，请确定第10年年末甲公司是选择转换还是被赎回；　　（4）假设债券在第10年年末被赎回，请计算确定A公司发行该可转换债券的税前筹资成本；　　（5）假设债券在第10年年末被赎回，判断目前的可转换债券的发行方案是否可行。如果不可行，只调整赎回价格，请确定至少应调整为多少元？（四舍五入取整数）　　2、A公司是一个制造企业，拟添置一台设备，有关资料如下：　　（1）如果自行购置该设备，预计购置成本1300万元。该项固定资产的税法折旧年限为7年，残值率为购置成本的5%。预计该设备每年可以增加收入280万元，降低生产成本100万元年，至少可以持续5年。预计该设备5年后变现价值为350万元。设备每年营运成本（包括维修费、保险费和资产管理成本等）60万元。　　（2）B租赁公司表示可以为此项目提供融资，并提供了以下租赁方案：每年租金260万元，在每年末支付；租期5年，租金租赁期内不得撤租，租赁期满设备所有权不转让，设备每年的营运成本由承租人承担。　　（3）A公司的所得税税率为30%，税前借款（有担保）利率10%。项目资本成本为12%。　　要求：　　1.计算设备投资净现值；　　2.计算租赁净现值；　　3.评价设备投资的可行性。答案部分　　一、单项选择题　　1、D　　【答案解析】费用化租赁是指出租人承担租赁资产主要风险和报酬的租赁方式，资本化租赁与此相反，是指承租人承担租赁资产主要风险和报酬。　　2、C　　【答案解析】融资租赁是长期的、完全补偿的、不可撤销的净租赁。　　3、D　　【答案解析】租赁存在的主要原因有下列三个：（1）租赁双方的实际税率不同，通过租赁可以减税；（2）通过租赁降低交易成本；（3）通过租赁合同减少不确定性。　　4、C　　【答案解析】从承租人的角度来看，杠杆租赁与直接租赁并无区别；典型的经营租赁是指短期的、不完全补偿的、可撤销的毛租赁；如果租赁合同约定了租金和手续费，则租金包括租赁资产购置成本以及相关的利息，手续费是出租人的营业成本和取得的利润。　　5、B　　【答案解析】债务投资税后报酬率＝10%×（1－40%）＝6%；债务筹资成本＝10%×（1－20%）＝8%；优先股投资税后报酬率＝8%×（1－20%）×（1－0%）＝；优先股税后筹资成本＝8%×（1－20%）＝。　　6、A　　【答案解析】每张债券价值＝100×（PA，12%，15）＋1000×（PF，12%，15）＝（元）　　20张认股权价值＝债券价格－债券价值＝1000－＝（元）　　每张认股权价值＝÷20＝（元）　　7、B　　【答案解析】假设报酬率为k，则有：1100＝1000×8%×（PA，K，5）＋20×（1＋5%）5×40×（PF，K，5），利用内插法，求得：K＝6%。　　8、C　　【答案解析】对租赁期现金流量折现，其折现率应为税后有担保债券的成本，在本题中即为8%×（1-25%）＝6%。　二、多项选择题　　1、BC　　【答案解析】由于认股权证的期限长，在此期间的分红情况很难估计，认股权证的估价十分麻烦，通常的做法是请投资银行机构协助定价，所以选项B的表述不正确；认股权证筹资主要的缺点是灵活性较小，所以选项C的表述不正确。　　2、CD　　【答案解析】杠杆租赁是有贷款者参与的一种租赁形式，出租人引入资产时只支付引入所需款项的一部分，其余款项则以引入的资产或出租权作为抵押，向另外的贷款者借入，所以选项A的表述正确；根据全部租金是否超过资产的成本，租赁可分为不完全补偿租赁和完全补偿租赁，所以选项B的表述正确；如果合同分别约定租金和手续费，则租金包括租赁资产的购置成本以及相关的利息，因此选项C的表述不正确；如果合同分别约定租金、利息和手续费，则租金仅指租赁资产的购置成本，因此选项D的表述不正确。　　3、AD　　【答案解析】满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁：　　（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。　　（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价格预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。　　（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分”掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。　　（4）承租人租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。这里的“几乎相当于”，通常掌握在90%以上（含90%）。　　（5）租赁资产性质特殊，如果不做重新改制，只有承租人才能使用。　　4、BD　　【答案解析】租赁资产成本包括其买价、运输费、安装调试费、途中保险费等全部购置成本，有时，承租人自行支付运输费、安装调试费和途中保险费等，则出租人只为租赁资产的买价融资，则“租赁资产购置成本”仅指其买价，所以选项B表述不正确；损益平衡租金是指租赁净现值为零的租金数额，所以选项D不正确。　　5、AB　　【答案解析】设立不可赎回期的目的，在于保护债券持有人（即债券投资人）的利益，防止发行企业滥用赎回权，强制债券持有人过早转换债券。设置回售条款是为了保护债券投资人的利益，使他们能够避免遭受过大的投资损失，从而降低投资风险。设置强制性转换条款，是为了保证可转换债券顺利地转换成股票，实现发行公司扩大权益筹资的目的，这是为了保护发行公司的利益。设置转换价格只是为了明确以怎样的价格转换为普通股，并不是为了保护债券投资人的利益。　　6、BD　　【答案解析】在融资租赁决策中，租赁期现金流量的折现率应采用有担保债务的税后成本；期末资产的折现率根据全部使用权益筹资时的资金机会成本确定。　　7、BD　　【答案解析】该租赁业务的租赁资产在租赁期满时归承租人所有，根据我国税法的规定，应当属于融资租赁，因为融资租赁的租金不能在税前扣除，所以也是“租金不可直接扣除租赁”。　　8、ABCD　　【答案解析】优先股存在的税务环境是：（1）对投资人的优先股利有减免税的优惠可以提高优先股的投资报酬率，使之超过债券投资，以抵补较高的风险；投资人的税率越高，获得的税收利益越大。（2）发行人的税率较低，债务筹资获得的抵税收益不多，优先股税后筹资成本和税前筹资成本差别小。在这种情况下，筹资公司有可能以较低的股利水平发行优先股，使得优先股筹资成本低于债券筹资成本。　　三、计算分析题　　1、（1）股权资本成本　　＝×（1＋5%）25＋5%＝　　（2）第3年年末债券价值　　＝1000×10%×（PA，12%，17）＋1000×（PF，12%，17）　　＝（元）　　转换价值　　＝25×（FP，5%，3）×25＝（元）　　第3年年末该债券的底线价值为（元）　　第8年年末债券价值　　＝1000×10%×（PA，12%，12）＋1000×（PF，12%，12）　　＝（元）　　转换价值　　＝25×（FP，5%，8）×25＝（元）　　第8年年末该债券的底线价值为（元）　　（3）第10年年末转换价值　　＝25×（FP，5%，10）×25＝（元）　　由于转换价值元小于赎回价格1120元，因此甲公司应选被赎回。　　（4）设可转换债券的税前筹资成本为i，则有：　　1000＝100×（PA，i，10）＋1120×（PF，i，10）　　当i＝10%时：　　100×＋1120×＝　　当i＝12%时：　　100×＋1120×＝　　则：（i－10%）（12%－10%）＝（1000－）（－）　　解得：i＝　　（5）由于就是投资人的报酬率，小于市场上等风险普通债券的市场利率12%，对投资者没有吸引力，所以不可行。调整后税前筹资成本至少应该等于12%。　　当税前筹资成本为12%时：　　1000＝100×（PA，12%，10）＋赎回价格×（PF，12%，10）　　赎回价格　　＝（1000－100×）＝（元）　　因此，赎回价格至少应该调整为1351元。　　2、1.计算设备投资净现值　　年折旧＝1300×（1－5%）7＝（万元）　　年折旧抵税＝×30%＝（万元）　　5年后设备账面价值＝1300－（×5）＝（万元）　　变现损失减税＝（－350）×30%＝（万元）　　期末余值现金流入＝350＋＝（万元）　　零时点现金流量＝－1300万元　　营业现金流量＝（280＋100）×（1－30%）－60×（1－30%）＋＝万元　　终结现金流量＝万元　　设备投资的净现值＝×（PA，12%，5）＋×（PF，12%，5）－1300　　＝×＋×－1300　　＝－万元　　2.计算租赁净现值　　（1）判断租赁合同的税务性质　　我国税法遵从会计准则关于融资租赁的认定标准，据此分析如下：　　①该项租赁期满时资产所有权不转让　　②租赁期与资产税法使用年限的比率＝57＝71%<75%　　③租赁最低付款额的现值260×（PA，10%，5）＝万元，低于租赁资产公允价值的90%（1300×90%＝1170）。　　因此，该租赁合同的租金可以直接抵税。　　（2）确定租赁与自行购置的差量现金流量　　①零时点差量现金流量（第0年）＝1300（万元）　　②租赁期差量现金流量（第1－5年）：　　年折旧抵税＝×30%＝（万元）　　税后租金＝260×（1－30%）＝182（万元）　　租赁期差量现金流量＝－（182＋）＝－（万元）　　③终结点差量现金流量＝－（350＋）＝－（万元）　　（3）确定折现率　　租赁期现金流量折现率：10%×（1－30%）＝7%　　终结点现金流量折现率：12%　　（4）计算租赁净现值　　租赁净现值＝资产购置成本－租赁期现金流量现值－期末资产余值现金流量现值　　＝1300－×（PA，7%，5）－×（PF，12%，5）＝（万元）　　3.评价设备投资的可行性　　NPV＝投资项目净现值＋租赁净现值　　＝－＋＝（万元）　　因为净现值大于0，故设备投资方案可行。

二、本章历年试题：（2007年） 多项选择题 F注册会计师负责对已公司20×7年度财务报表进行审计。在测试已公司内部控制时，F注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。 1．下列与控制测试有关的表述中，正确的有（　）。 A．如果控制设计不合理，则不必实施控制测试 B．如果在评估认定层次重大错报风险时预期控制的运行是有效的，则应当实施控制测试 C．如果认为仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的证据，则应当实施控制测试 D．对特别风险，即使拟信赖的相关控制没有发生变化，也应当在本次审计中实施控制测试 【答案】ABCD 【解析】控制设计不合理，则不必实施控制测试，但是了解内控是必须的。 2．在确定控制测试的范围时，F注册会计师通常考虑的因素有（　）。 A．总体变异性 B．在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度 C．控制的预期偏差 D．控制的执行频率 【答案】BCD 【解析】确定控制测试的范围考虑因素：（1）在拟信赖期间，被审计单位执行控制的频率；（2）拟信赖控制运行有效性的时间长度；（3）为证实控制能防止或发现并纠正认定层次重大错报，所需获取审计证据的相关性和可靠性；（4）通过测试与认定相关的其他控制获取的审计证据的范围；（5）在风险评估时拟信赖控制运行有效性的程度；（6）控制的预期偏差。 3．假设F注册会计师对20×7年1～10月已公司某项控制的运行有效性进行了测试。为了得出该项控制在20×7年度是否均运行有效的结论，F注册会计师可以实施的审计程序有（　）。 A．对该项控制在20×7年11～12月的运行有效性进行补充测试 B．获取该项控制在20×7年11～12月变化情况的审计证据 C．测试已公司对控制的监督 D．向已公司管理层询问20×7年11～12月该项控制的运行情况 【答案】ABCD 【解析】如果已获取有关控制在期中运行有效性的审计证据，并拟利用该证据，注册会计师应当实施的审计程序：获取这些控制在剩余期间变化情况的审计证据；确定针对剩余期间还需获取的补充审计证据；选项C测试被审计单位对控制的监督也能够获得一些有益的补充证据，以便更有把握的将控制在期中运行有效性的审计证据延伸到期末。 4．已公司某项应用控制由计算机自动执行，且在20×7年度未发生变化。F注册会计师测试该项控制在20×7年度运行有效性时，正确的做法有（　）。 A．同时考虑信息技术一般控制运行有效性 B．利用该项控制得以执行的审计证据和信息技术一般控制运行有效性的审计证据，作为支持该项控制在20×7年度运行有效性的重要审计证据 C．确定的测试范围与该项控制由手工执行时的测试范围相同 D．一旦确定正在执行该项控制，则无须扩大控制测试的范围 【答案】ABD 【解析】信息技术处理具有内在一贯性，除非系统发生变动，一项自动化应用控制应当一贯运行。对于一项自动化控制，一旦确定被审计单位正在执行该控制，注册会计师通常无需扩大控制测试的范围，但要同时考虑与该应用控制有关的一般控制的运行有效性。 判断题 注册会计师设计和实施的控制测试和实质性程序的性质、时间、范围，应当与评估的认定层次重大错报风险具有明确的对应关系。（　） 【答案】√ 【解析】注册会计师应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间和范围。 三、本章考点精讲 1．风险应对概述 注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施，并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平。 2．针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施 （1）财务报表重大错报风险与总体应对措施 ① 向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性； ② 分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作； ③ 提供更多的督导； ④ 在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解； ⑤ 对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。 （2）增加审计程序不可预见性的方法 ① 对某些以前未测试的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额的认定实施实质性程序。 ② 调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期。 ③ 采取不同的审计抽样方法。 ④ 选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。 （3）总体应对措施对拟实施进一步审计程序总体方案的影响 注册会计师评估的财务报表层次重大错报风险以及采取的总体应对措施，对拟实施进一步审计程序的总体方案具有重大影响。拟实施进一步审计程序的总体方案包括实质性方案和综合性方案。 3．针对认定层次重大错报风险的进一步程序 （1）进一步程序的含义和要求 ① 进一步审计程序的含义——注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报（包括披露，下同）认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序。 ② 审计进一步审计程序时考虑的因素： A．风险的重要性； B．重大错报发生的可能性； C．涉及的各类交易、账户余额、列报的特征； D．被审计单位采用的特定控制的性质； E．注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性。 （2）进一步程序的性质 ① 进一步审计程序的性质的含义——指进一步审计程序的目的和类型。 ② 进一步审计程序的性质的选择——包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序。不同的审计程序应对特定认定错报风险的效力不同。 （3）进一步程序的时间 ① 进一步审计程序的时间的含义——注册会计师何时实施进一步审计程序，或审计证据适当的期间或时点。 ② 进一步审计程序的时间的选择——可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序。 （4）进一步程序的范围 ① 进一步审计程序的范围的含义——是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。 ② 确定进一步审计程序的范围时考虑的因素——确定的重要性水平；评估的重大错报风险；计划获取的保证程序。 4．控制测试 （1）控制测试的含义和要求 ① 控制测试的含义 ② 控制测试的要求——控制测试并非在任何情况下都需要实施。当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试： A．在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的； B．仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据。 （2）控制测试的性质 ① 控制测试的性质的含义——指控制测试所使用的审计程序的类型及其组合。包括询问、观察、检查和穿行测试。此外，控制测试的程序还包括重新执行。 ② 确定控制测试的性质时的要求 A．注册会计师应当根据特定控制的性质选择所需实施审计程序的类型。 B．在设计控制测试时，注册会计师不仅应当考虑与认定直接相关的控制，还应当考虑这些控制所依赖的与认定间接相关的控制，以获取支持控制运行有效性的审计证据。 ③ 实施控制测试时对双重目的的实现——控制测试的目的是评价控制是否有效运行；细节测试的目的是发现认定层次的重大错报。尽管两者目的不同，但注册会计师可以考虑针对同一交易同时实施控制测试的细节测试，以实现双重目的。 ④ 实施实质性程序的结果对控制测试结果的影响——注册会计师应当考虑实施实质性程序发现的错报对评价相关控制运行有效性的影响。如果实施实质性程序发现被审计单位没有识别出的重大错报，通常表明内部控制存在重大缺陷，注册会计师应当就这些缺陷与管理层和治理层进行沟通。 （3）控制测试的时间 ① 控制测试的时间的含义——控制测试的时间包含两层含义：一是何时实施控制测试；二是测试所针对的控制适用的时点或期间。如果测试特定时点的控制，注册会计师仅得到该时点控制运行有效性的审计证据；如果测试某一期间的控制，注册会计师可获取控制在该期间有效运行的审计证据。 ② 如何考虑期中审计证据——获取这些控制在剩余期间变化情况的审计证据；确定针对剩余期间还需获取的补充审计证据。 ③ 如果考虑以前审计获取的审计证据 A．如果拟信赖以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当通过实施询问并结合观察或检查程序，获取这些控制是否已经发生变化的审计证据。 B．如果控制在本期发生变化，注册会计师应当考虑以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据是否与本期审计相关。 C．如果拟信赖的控制自上次测试后已发生变化，注册会计师应当在本期审计中测试这些控制的运行有效性。 （4）控制测试的范围 ① 确定控制测试范围的考虑因素——注册会计师在风险评估时对控制运行有效性的拟信赖程度越高，需要实施控制测试的范围越大。 ② 对自动化控制的测试范围的特别考虑——信息技术处理具有内在一贯性，除非系统发生变动，注册会计师通常不需要增加自动化控制的测试范围。 5．实质性程序 （1）实质性程序的含义和要求 ① 实质性程序的含义是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。 A．注册会计师应当针对评估的重大错报风险设计和实施实质性程序，以发现认定层次的重大错报。 B．实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序。 ② 针对特别风险实施的实质性程序 A．如果认为评估的认定层次重大错报风险是特别风险，注册会计师应当专门针对该风险实施实质性程序。 B．如果针对特别风险仅实施实质性程序，注册会计师应当使用细节测试，或将细节测试和实质性分析程序结合使用，以获取充分、适当的审计证据。 （2）实质性程序的性质 ① 实质性程序的性质的含义——是指实质性程序的类型及其组合。包括细节测试和实质性分析程序。 ② 细节测试和实质性分析程序的适用性 A．细节测试适用于对各类交易、账户余额、列报认定的测试，尤其是对存在或发生、计价认定的测试； B．实质性分析程序适用于对在一段时期内存在可预期关系的大量交易。 ③ 细节测试的方向——注册会计师应当针对评估的风险设计细节测试，获取充分、适当的审计证据，以达到认定层次所计划的保证水平。 ④ 设计实质性分析程序时考虑的因素 A．对特定认定使用实质性分析程序的适当性； B．对已记录的金额或比率作出预期时，所依据的内部或外部数据的可靠性； C．作出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报； D．已记录金额与预期值之间可接受的差异额。 （3）实质性程序的时间 ① 如何考虑是否在期中实施实质性程序——如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施进一步的实质性程序，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。 ② 如果考虑期中审计证据——如果拟将期中测试得出的结论延伸至期末，注册会计师应当考虑针对剩余期间仅实施实质性程序是否足够。如果认这实施实质性程序本身不充分，注册会计师还应测试剩余期间相关控制运行的有效性或针对期末实施实质性程序。 ③ 如何考虑以前审计获取的审计证据——在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力，不足以应对本期的重大错报风险。 （4）实质性程序的范围 注册会计师评估的认定层次的重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广。如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩大实质性程序的范围。 6．进一步审计程序举例 （1）被审计单位背景资料简介 （2）注册会计师对销售业务流程的风险评估和进一步审计程序的方案。 （3）控制测试： ① 设计和实施控制测试； ② 控制测试结果及其对实质性程序的影响。 （4）评价针对特别风险的控制。 （5）实质性程序。 7．评价列报的适当性 （1）注册会计师应当实施审计程序，以评价财务报表总体列报是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定。 （2）在评价财务报表总体列报时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大错报风险。 （3）注册会计师应当考虑财务报表是否正确反映财务信息及其分类。以及对重大事项的披露是否充分。 8．评价审计证据的充分性和适当性 （1）完成审计工作前对进一步审计程序所获取审计证据的评价——在完成审计工作前，注册会计师应当评价是否已将审计风险降至可接受的低水平，是否需要重新考虑已实施审计程序的性质、时间和范围。 （2）形成审计意见时对审计证据的综合评价——在形成审计意见时，注册会计师应当从总体上评价是否已经获取充分、适当的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。 9．审计工作记录