英国会计法

加入WTO后，我国企业面临着更多方面要与国际惯例相统一的问题。我国的公司要参与国际竞争，到国际市场上融资，都需要我国的会计准则进行国际协调。要做到这一点就要求我们要进行不同国家的会计准则比较研究，才能更好地实行会计准则国际化。考虑到西方会计主要以美国为代表，作为一个经济上最发达的国家，美国所颁布的会计准则很大程度反映了国际会计理论与实务的最高水平，并对其他国家，乃至国际会计团体制定会计准则起了很大的推动作用。所以本文选择美国会计准则作为比较研究对象，并分析其存在差别的原因。一、中美会计准则差异分析1.会计准则制定机制（1）从会计准则制定模式看，我国会计准则制定主体是财政部会计司下的会计准则委员会，具有绝对的权威性；而美国当今的会计准则制定机构是FASB，是一个代表各利益团体的民间组织。我国会计准则目标是侧重“政府利益”和“公众利益”的双目标指向；而美国会计准则目标只侧重于“公众利益”的单目标指向。我国会计准则是法的范畴；而美国其准则制定机构颁布的会计准则不具有任何法律约束力。（2）会计准则的制定程序看，我国会计准则制定程序具有保密性和依附性两特点，即保密性是指缺少多次征求环节，依附性是指过多地依赖政府机构。美国会计准则制定程序的特点是充分程序，即在准则制定过程中遵循一套完整。充分、严密和稳定的程序，以保证准则制定的独立性、公平性和公开性。（3）从会计准则制定方法看，形式上我国同美国一样，采用“概念框架法”，但在实际准则制定过程中，倒更多地表现为偏好集合法的原理。2.基本会计准则（1）从基本会计准则制定与实施看，我国的基本会计准则制定动因是为了适应“市场经济发展的需要，统一会计核算标准，保证会计信息质量”而以“会计法”为依据制定该准则的；而美国是基于改进会计准则的拟定工作，提高会计准则的质量的制定《财务会计概念公告》。我国的基本会计准则制定之初的用途是直接规范会计实务并指导企业会计制度的制定；而美国的《财务会计概念公告》主要是用来评价现有的会计准则并指导未来准则的制定。（2）从概念框架的结构体系看，中美两国在财务报表的目标，财务报表的质量特征、财务报表的要素和财务报表的确认和计量都有所规定，但是我国在财务报表的目标这点上没有明确的提出，只在《企业会计准则》的第十一条中提及，而这条也通常被认为是一般准则中的相关性原则。此外还有我国的《企业会计准则》在第四、五、六和七条提到基本假定的问题，这是美国所没有涉及的。相反，美国《财务会计概念公告》中有关“在会计计量中使用现金流量信息和现值”的内容却是我国所缺少的。（3）从基本会计准则的具体内容看，在企业财务报表的目标上，我国服务对象定位过广；在会计信息质量特征上，美国会计准则强调相关性、可靠性和可比性，相比而言，我国的基本原则概念有些单薄且在有些原则的判断标准上与美国也不尽一致；在财务报表要素分类上我国只有六类会计要素，而美国有十类会计要素；关于财务报表的确认上，我国与美国的判断标准基本统一，但在具体的收入与费用的确认上中美两国有所不同；在财务报表的计量上，我国比美国少了对现值计量性的描述。3.具体会计准则美国会计准则内容详尽却不注意全面性；而我国力求具体准则全面且要形成一个严密的体系。另外我国已颁布的具体会计准则，有些内容前后重复，对一些重要术语也缺乏必要的定义或解释。会计差异作为一种客观存在，是有其深刻的经济、政治，文化等原因的。的确，会计是在特定经济条件下为特定企业服务的，并向外界提供有用的信息。无论是提供信息，还是使用信息都离不开其特定的环境因素。下面我们来探讨一下导致中美两国会计准则差异的主要原因。二、中美会计准则差异的原因分析1.中美会计准则的差异的经济因素分析经济因素是影响中美会计准则差异的最主要的原因，起着决定作用。（1）经济发展水平。经济发展水平说到底就是社会生产力发展水平的问题。它在某种程度上决定一国的会计理论与实务水平，反映各国的会计准则制定模式、制定目标和具体内容。经济较为发达的美国，是以私营经济为主体，其会计准则的目标强调为投资者服务，提供投资者进行决策的会计信息，维护投资者的权益；其会计准则也是由民间团体来组织制定，政府干预程度有限，所以其会计准则的制定模式是民间团体模式。此外，美国经济发展水平高决定了其经济业务的复杂性，所以它的具体会计准则内容也就比较完善。而我国经济发展水平相对较低，强调会计信息是为国家宏观经济管理服务，而且会计准则是由国家的行政部门负责制定，民间组织作用很小，其会计准则的制定模式相对来说，可以划归为政府管制模式。另外，由于经济发展水平低，经济业务简单，我国的具体会计准则的内容较少，并且内涵也不够丰富。（2）企业的产权。如果一个国家的产权绝大部分是公有的，私有部分仅占小部分比例，那么这个国家的会计制度往往是高度统一的，政府的行政干预常常会对会计准则的制定起着重要作用，会计信息也首先是服务于国家宏观经济管理。就我国来说，虽然近年来我国的经济成分有多元化的趋势，但以公有制为主体的经济模式并没有改变，所以我国企业的国有化成份比重相对较大，这种产权形式决定了我国会计准则规范的会计信息首先在于满足政府宏观经济调控的需要，会计目标也侧重于“政府利益”：而美国是实行自由市场经济体制的代表，私有制企业占绝对优势，这种产权形式决定了美国会计准则规范的会计信息主要是满足投资者进行经济决策的需要，所以在会计准则的制定中尤其注重保护证券投资者的利益，其会计准则的目标也是偏向于“民众利益”。（3）国际经济活动的规模和水平。一个国家经济的发展通常会促进其对外贸易的关系的不断增长和跨国公司的不断壮大，而这些贸易活动的开展和跨国公司的发展，则会计报表的合并。外币折算和国际转移价格的制定等一系列的问题，会越来越引起准则制定机构的关注，最终导致这方面具体会计准则的出台。比如美国在其FASB的第152号《外币折算》颁布于1981年，是规定了跨国投资而产生的外币折算的具体会计准则，而我国在国际经济活动的规模和水平上都大不如美国。此外，一个国家若是参与国际或区域性经济组织较为活跃，则该国的会计准则往往就相对国际化。我国鉴于改革开放和经济体制转轨的需要，一改过去一统到底的会计制度的规范模式，而改为会计准则与会计制度并行的两种会计规范模式，但是相信，随着我国不断地参与国际交流与合作，我国的会计规范必然会走向会计准则单一会计规范的模式。2.中美会计准则的差异的政治因素分析政治因素在各国的会计准则制定中起着重要的作用。一个国家的政治体制、政治倾向和所处的政治环境，都会对会计准则的制定模式、指导思想和具体的会计方法和程序产生影响。在某种政治因素的诱导下，甚至还会影响到会计制度的传播，比如现今的国际会计准则虽然广大的发展中国家在准则的制定中谋得一定的发言权，但还是基本以英、美国家的会计准则为蓝本而建立的。3.中美会计准则差异的教育科技因素分析教育的水平具体到会计准则的上讲，就是指会计教育水平和会计职业队伍的素质问题。这种教育水平的不同也影响了中美两国的会计准则内容和方式。就会计教育水平而言，在这方面美国是相当高的，几乎任何一个公民在日常生活中都要用到会计知识，比如在纳税方面和公司的管理方面等，相应地其会计职业队伍的素质也是比较高的，同美国相比，我国现阶段无论在会计教育水平还是在会计职业队伍的素质上都不如美国，尽管我国已通过各种途径进行各种会计财务知识的继续教育，并取得了一定的成绩，但是与美国相比，还依旧存在一定的差距。正是如此我国在现阶段仍旧实行会计准则与会计制度同时并行的两种会计规范形式。此外笔者认为，这也是为什么我国的《企业会计准则》难以完全借鉴美国的财务概念框架，取消其法律地位的重要原因之一。另外，科学技术的进步从表面上看，只是会影响会计核算工具的更新。比如计算机在会计核算中的运用，改变了会计信息的处理过程，加快了会计信息的整理和传播速度。但是科技的发展水平同样也会影响会计准则的内容。由于美国科技水平的发达，其在具体会计准则的制定上较之他国也总是先行一步。从美国FASB现有的137个《财务会计准则公告》看，其中有大多数内容是涉及到创新的金融工具的问题，比如SFAS133《衍生工具和套期活动的会计处理》（该准则的生效已在 SFAS137号中规定予以推迟），该准则的出现不能说与科技的发展不无关系。我国由于科技发展水平总体上相对落后美国，而会计准则的制定相对科技的发展来说总是滞后的，这也就是为什么我国的具体会计准则制定在这方面还是一个空白点的原因。美国或许并不是中国发展的偶像，比如在环境污染方面。但我们也不得不承认，国家的发展、行业的发展都更多的类似长跑，跑在前面的人，有后起者更多学习的要素。我们可以从美国国去会计的发展进程中看到我们现在的影子。因此，对比中美会计准则之间的差异可以使我们会计准则在国际化进程中少走弯路，尽快完善我国会计准则，尽早与国际接轨。

1844年英国第一部《公司法》

没有本质的区别，都采用国际会计准则，对公允价值运用的都很广。

简单说一下我的个人理解：英国：强调财务报告的真实与公允，以保护公司股东债权人利益为主要目标的会计模式。美国：遵守公认会计原则，以保护投资者和潜在投资者为基本出发点要求会计应为投资者提供可用与决策相关、可靠的信息。

虽然英国追随美国制定会计准则，但是英国会计准则与美国会计准则并不完全相同。与美国等国家的会计准则相比，英国会计准则大致上有以下几个特点：（一）“真实和公允的要求”至高无上在英国，“真实和公允的要求”是至高无上的（The True and Fair View is Oerriding）。它是财务报告的指导思想，也是对财务报表的最终测试。因此，它对英国的会计实务具有强有力和直接的影响。财务报表只要能够提供真实和公允的观点，有时可以背离会计准则的要求，甚至可以背离英国《公司法》中的有关会计要求。在英国会计的发展中，“真实和公允的观点”虽然早已形成，并且在1948年就已出现在当时的《公司法》中；但是，关于这一概念的确切含义却一直没有得到明确的解释。在1983年至1984年之间，英国两位著名的律师Mary Arden和Leonard Hoffmann曾经合作写了一份“联合意见书”，对“真实和公允的观点”的含义作了初步的讨论。在这份“联合意见书”中，两位律师认为：财务报表是否能够满足真实和公允的要求，是法院决定的法律问题。然而，一方面，法律对所要求提供的真实和公允的观点没有作出任何限定；另一方面，在没有有关实务证据和会计人员意见的情况下，法院也不可能完成对真实和公允的观点作出解释的任务。并且，会计实务证据和会计人员的意见也不是一成不变的，它们会随着会计的发展、经济环境和商业实务的变化而变化，使得“真实和公允的观点”也变成一个动态的概念。因此，在《1989年公司法》确立会计准则的地位以后， Mary Arden女士在1993年再次对“真实和公允的观点”作了讨论。ASB将Mary Arden女士的意见作为“会计准则委员会关于真实和公允的要求的意见”，列在了《会计准则前言》的附录之中。按照Mary Arden女士1993年的看法，《1989年公司法》带来的变化将影响法院对关于遵守一项会计准则是否能够满足真实和公允的要求所作出的判断。 MaryArden女士认为，法院可以援引《1985年公司法》第256节的条款，即法律政策支持（由法规规定的团体）发布会计准则，并支持会计准则；同时，法院还可以援引该法附表4第36A段的条款，该条款指出：（因为所作的要求是详细披露不遵守会计准则的情况，而不是遵守会计准则的情况），因此，能够满足真实和公允的观点的财务报表一般来说是遵守会计准则的，而不是与会计准则发生背离的。由于根据《1990年会计准则（规定的团体）规则》，ASB已被认定为符合《1985年公司法》第256节所述的条件，成为法规规定的会计准则制定团体，因此，ASB制定的FRS以及它所认可的 SSAP实际上均已获得了会计准则的地位。同时，根据Mary Arden女士的意见，能够满足真实和公允的观点的财务报表一般来说是遵守会计准则的。因此，ASB认为，尽管“真实和公允的观点至高无上”，但是，一般来说，只要能够遵守ASB发布或认可的会计准则，就能提供“真实和公允的观点”。在少数例外情况下，为了提供“真实和公允的观点”需要背离会计准则时，也只需要披露发生背离的情况及其原因即可。（二）会计概念清晰和明确美国会计准则通常被称为“公认会计原则”。由于历史的原因，“公认会计原则”是一个十分混杂和含糊不清的概念。美国在“公认会计原则”中经常将“原则”、“实务”、“规则”、“惯例”、“方法”、“程序”等概念相互混淆，这种情况曾受到了查德菲尔德教授等人的严厉批评。与美国的做法不同，英国会计准则所使用的各种概念是比较严谨和明确的。例如，早在1971年发布的SSAP2“会计政策的揭示” 中，当时的ASSC就十分小心地区分了如下三个层次的概念：1.“基本会计概念”（Fundamental Accountion Concepts）：是指企业编制定期财务报表所依据的广泛性基本假设，它们主要包括：（1）持续经营“概念；（2）”权责发生制“概念；（3）”一致性“概念；（4）”审慎性“概念。2.“会计基础”（Accounting Bases）：是指将“基本会计概念”表达或应用到财务交易事项中所使用的方法。由于企业类型和交易事项的多样化和复杂化，“会计基础”实际上要比“基本会计概念”多得多，因此，有理由相信，处理某一特别事项可能存在不止一种被认可的会计基础或方法。3.“会计政策”（Accounting Policies）：是指由企业自行判断并选择采用的那些最适合企业环境、最有利于企业编制财务报表的特定基础。在以上三个概念层次中，“基本会计概念”相当于美国的“基本会计原则”（包括会计假设在内），英国仅列举了4条，其他一些原则虽然没有单独列明，但可以对它们作这样的理解，即它们实际上已被公认，如果没有特别说明，就假设它们已被遵守。“会计基础”是在“基本会计概念”的指导下归纳或演绎发展起来的各种会计方法，属于“标准会计实务”，即相当于美国的“会计准则”，但由于“会计基础”众多，使得同一经济事项可以有多种“会计基础”被选择，而会计准则的发展则越来越要求缩小这种选择的范围，以减少会计实务间的差异，增加财务报表的可比性。“会计政策”是由企业管理当局根据企业的实际情况在可选择的“会计基础”中特别选定的某种基础，就这点而论，英国的情况与美国没有什么两样。但是，不管选择了什么样的“会计基础”，为了增加财务报表的可理解性，企业都必须揭示其“会计政策”。在ASB取代ASC以后，于1999年12月正式发布了“财务报告原则公告”。此外，还在2000年12月发布了FRS18“会计政策”，以此取代了SSAP2“会计政策的揭示”。在“财务报告原则公告”和FRS18中，ASB对各种会计概念作了更明确的界定。（三）重视法律环境的制约早期，英国也像大多数欧洲国家一样，主要通过法律规范来约束企业的会计行为。在英国1948年的《公司法》中，已经提出了财务报表必须符合“真实和公允的观点”的要求；而随后修订的《公司法》则逐渐规定了财务报表的形式和内容；1980、1981和1985年的《公司法》除了对财务报表的形式和内容作了更为详细的规定以外，还制定了公司资产的估价规则；1989年的《公司法》更要求在财务报告中说明是否遵守了“适用的会计准则”。可能正是因为英国的立法制度比较健全，反过来在一定程度上又影响了英国会计准则的发展。从20世纪70年代开始，英国虽然开始仿效美国，通过民间团体制定会计准则，但是在英国所制定的会计准则中有一项重要的内容，就是要求会计准则与法律保持一致，这一点也就成为英国会计准则与美国会计准则的显著差别之一。英国《会计准则前言》在谈到会计准则与法律结构的关系时，有这样一段陈述：“……在决定什么是最恰当的处理方法时，会计准则委员会还必须考虑应用准则的环境。报告主体必须遵守的法律则是这种环境的重要组成部分。因此，财务报告准则必须以保证会计准则与法律一致为目标，在联合王国和爱尔兰共和国现行立法以及欧盟指令的框架下加以制定。”此外，在英国大部分的具体会计准则中都专门设立了一节，单独讨论与这些会计准则相关的法律要求问题。可见，英国虽然与美国一样也制定了会计准则，但是，英国有关法律（尤其是《公司法》）对英国会计准则具有相当大的影响。会计准则制定机构亦十分重视法律要求对会计准则的制约问题。（四）努力与国际会计准则的要求进行协调关于这一点，在英国《会计准则前言》中也作了如下说明：“在制定财务报告准则时，已适当地考虑了国际方面的发展。会计准则委员会支持国际会计准则委员会 （IASC）协调国际财务报告的目标。作为这种支持的实际行动，在每一项财务报告准则中均设立了一个小节，说明在处理相同课题时它与国际会计准则（IAS）的关系。在大多数情况下，遵守财务报告准则就能自动地保证遵守相关的国际会计准则。当财务报告准则与国际会计准则的要求出现差异时，报告主体应在本委员会的会计准则的应用范围内遵守会计准则。”近年来，ASB在制定会计准则时，还逐渐加强了与国际会计准则委员会等其他会计准则制定机构的合作与联系。例如，FRS12“准备、或有负债和或有资产”就是与IASC合作的一个项目。另外，FRS11“固定资产与商誉的减值”和FRS14 “每股收益”则在很大程度上受到国际会计准则第36号“资产减值”和第33号“每股收益”的影响。（五）渐受“欧盟”的影响由于英国已成为欧共体（现为欧盟）的成员国之一，因此，欧洲大量的会计实务与规定已逐渐渗入了英国的财务报告之中。目前，英国会计准则不仅需要考虑与国际会计准则协调的问题，而且还要考虑“欧共体指令”和欧盟的其他会计要求。一个显著的例子是，“欧共体”第4号和第7号指令对大型公司、中型公司和小型公司提出了不同的会计披露要求，并且允许小型公司在编制向公司注册处申报的简化报表以及向股东提供法定报表时，可以获得更广泛的豁免。受以上规定的影响，英国会计准则委员会在90年代后期制定并发布了“小型报告主体财务报告准则”。