美国spe会计制度

国际石油工程师学会的石油资源管理体系（SPE-PRMS），是一个评估和管理地下油气储量的国际标准体系。其目的是考虑当前技术能力，环境法规，规则与标准，税赋与油气实际价格，勘探、钻井和运输成本等条件下，评价油气资源量的可采性和储量的开发效益。

按照SPE标准，所有储量根据对其开发利用期望的综合评价情况划分为不同级别（P）。

SPE（PRMS 2007）标准所颁布的资源与储量评估技术是SPE在2000～2001年期间研制和认可规则的迸一步发展。与以前一样，这些技术需要依靠高资历的技术专家和他们的专业知识和技能，同时也为如何划分储量类别和级别的概念提供了一个更明确的体系。根据新的解释，储量的类别划分过程应该基于项目商业开发的概率，以及地下油气可采出量的技术不确定性，这取决所计算的地质储量和该开发项目的采收率（图5.2）。

图5.2 SPE体系的分类与分级原则

随着SPE（PRMS 2007）分类体系的实施，引入了新的术语——条件资源量，其可能性比储量级别低，而且与储量的差别在于存在一些被限制的条件，例如技术和商业不确定性等。该资源量的评估方法与商业储量（1P、2P和3P）是对应的，名称1G、2G、3G分别指最小、最优与最大条件资源量（图5.3）。条件资源量的分级标准与储量相同。

SPE（PRMS）授权储量资源评估专家处理分类体系和修订规定的一些特别环节，如：

1）不同级别储量1P、2P和3P都可以按“已开发”和“未开发”划分；

2）储量、条件资源量和远景资源量可以根据项目阶段的亚小类迸行划分；

3）条件资源量可以根据经济效益的亚小类划分为：完全盈利的和有条件盈利的。

图5.3 SPE-PRMS分类方案

SPE（PRMS）分类体系特殊环节和修订条款的应用由专家自主裁定，但应有利于资源储量的清晰划分与可追溯性。这样做，项目阶段的分类与 SPE的2001版描述略有改变，其应用与挪威石油董事局的分类体系相似（图5.4）。

储量管理专家也被授权对未来预测条件迸行基础的选择估计（包括价格与成本、技术、环境标准、税收等），有权对整个项目实施期间使用恒定的条件（不考虑通货膨胀）。SPE以前的原则是使用恒定的（当前）条件作为基础迸行证实储量评估，概算和预期储量根据专家的意见使用预测条件。原则更改之后，SPE认识到，绝大多数公司是采用未来的预测条件迸行项目评估。同时，一些权威监管机构，例如美国证券交易委员会，要求在公共披露中所采用的是评估条件不变。

图5.4 SPE-PRMS体系项目阶段亚类划分

SPE储量估计技术最重要的变化之一是其在非常规油气资源的应用。非常规资源大面积分布，但没有明显的天然水动力影响，如煤层气（甲烷）、沥青沉积、油页岩、天然气水合物等（图5.5）。

在这种情况下，SPE建议基于主要的市场产品来计算储量（如合成油、纯净天然气、销售凝析油等），而不是某一技术处理过程的副产品，计算中要考虑收缩率和添加剂的调整。

呵呵 只能说小女你很懒啦，搜索一下有很多这种文章的，我这里帮你粘贴出一篇来，其它的自己参考这弄咯~~：）企业财务信息的真假直接关系到企业诚信和声誉。本章列举国内外的财务信息欺诈案例，目的之一是让学生了解做假者的伎俩和手段，以便工作后有效避免类似事件的发生，具备识别财务信息的火眼金睛，扮演好经济警察的时代角色。案例1 安然事件对我国财务管理的启示就在我们为中国资本市场系列造假案忧心忡忡的时候，太平洋彼岸的美国也“不甘寂寞”地爆出了当量巨大的假账丑闻。总部设在德克萨斯州休斯敦的安然公司（Enron）曾被《财富》杂志评为美国最具创新精神的公司，该公司2001年的股价最高达每股90美元，市值约700亿美元。但在安然公司前任财务主管因涉嫌做假账，受到证券交易委员会（SEC）调查的消息公布后，公司的盈利大幅下调，股价急剧下跌至26美分。安然公司被迫根据美国破产法第十一章的规定，向纽约破产法院申请破产保护，以资产总额498亿美元创下了美国历史上最大宗的公司破产案记录。一、做假手段（一） 隐瞒巨额债务安然公司未将两个特殊目的实体（Special Purpose Entity,SPE）的资产负债纳入合并会计报表进行合并处理，但却将其利润包括在公司的业绩之内。其中一个SPE应于1997年纳入合并报表，另一个SPE应于1999年纳入合并报表，该事项对安然公司累计影响为高估利润5.91亿美元，低计负债25.85亿元。SPE是一种金融工具，企业可以通过它在不增加企业的资产负债表中负债的情况下融入资金。华尔街通过该方式为企业筹集了巨额资金。对于SPE，美国会计法规规定，只要非关联方持有权益价值不低于SPE资产公允价值的3％，企业就可以不将其资产和负债纳入合并报表。但是根据实质重于形式的原则，只要企业对SPE有实质的控制权和承担相应风险，就应将其纳入合并范围。从事后安然公司自愿追溯调整有关SPE的会计处理看，安然公司显然钻了一般公认会计准则（GAAP）的空子。（二）安然公司利用担保合同上的某种安排，虚列应收票据和股东权益12亿美元。（三）将未来期间不确定的收益计入本期收益，未充分披露其不确定性安然公司所从事的业务中，很重要的部分就是通过与能源和宽带有关的合约及其它衍生工具获取收益，而这些收益取决于对诸多不确定因素的预期。在IT业及通讯业持续不振的情况下，安然在1999年至少通过关联企业从互换协议中“受益”5亿美元，2001年“受益”4.5亿美元。安然只将合约对自己有利的部分计入财务报表——这其实是数字游戏。尽管按照美国现有的会计规定，对于预计未来期间能够实现的收益可以作为本期收益入账，但安然公司缺少对未来不确定因素的合理预期，也未对相关假设予以充分披露。（四）安然公司在1997年未将注册会计师提请调整的事项入账，该事项影响当期利润0.5亿美元（1997年的税后利润为1.05亿美元，安达信会计师事务所对此采取了默示同意的方式）。（五）利用金字塔构架下的合伙制网络组织，自我交易，虚增利润13亿元（六）财务信息披露涉嫌故意遗漏和误导性陈述二、对我们的启示（一） 从财务会计角度传统财务报告披露模式捉襟见肘。以历史成本和每股盈余为重心的财务报告模式很难适应当今的商务模式、复杂的财务结构和与此相关联的经营风险。尽管安然在2000年年报中提供了其8页纸的管理当局的讨论与分析以及16页纸的会计报表附注，但仍然将一些资深的分析师和基金经理人搞糊涂了。在他们看来，安然披露了大量的信息垃圾。现行财务报告系统产生于工业时代的上个世纪30年代。那时的资产是有形的，投资者是成熟的和数量不多的。既没有资产负债表表外融资，也没有即时股票报价或信托基金，更没有首次投资项目的价值重估。投资者不能长期忍耐资本市场上的财务报告又反映大量复杂的“过去时”信息，他们更需要正在发生和未来将要发生的相关信息。因此，财会界必须谨慎而迅速地完成向“现在时”报告模式的转变，以提供连续性而不仅是期间性、多维核心业绩指标而不仅是单一每股收益以及易于理解的商务模式、经营风险、财务结构和经营业绩的信息。关联交易舞弊或欺诈游刃有余。为推动二级市场股价，安然公司开始通过关联交易做手脚。最为著名的关联交易发生在2001年第2季度，安然把北美的3个燃气电站卖给了关联企业Allegheny能源公司，成交价格为10.5亿美元。市场估计此项交易比公允价值高出3亿至5亿美元，该差额被加入能源公司业务利润中。就在这个季度结束的前一天，安然将它的一家生产石油添加剂的工厂卖给了名为EOTT公司的关联企业。外界怀疑由于安然无法提供令华尔街满意的盈利数字而强迫EOTT在季报的最后一天完成了交易。实际上，早在1999年底该石油添加剂工厂已被安然列为“损毁资产（Impaired Asset），冲销全额达4.4亿美元。而18个月后又以1.2亿美元的价格出售，其间充满蹊跷。反观我国的关联交易同样五花八门。如企业向内部管理人员贷款，让后者买进公司股票，或借现金给关联公司，让后者购买自己的产品；或通过购并、置换、托管等手段与关联公司制造计价不平等条件下的“泡沫利润。虽然财政部出台了抑制关联交易业绩幻觉的规定（即将超过公允价值的部分计入资本公积），但鉴于关联交易计价与披露的专业性与复杂性，该领域依然是热衷于操纵利润者的乐土。合并报表范围别有玄机。考察美国的一般公认会计准则和我国的准则、制度就会发现，拥有实质控制权是纳入合并范围的标尺。这便产生两个问题，一是必须依赖财会人士的高度专业判断，因为拥有子公司的股权虽不及51％但可能“实质控制”，而安然公司恰恰在这样的灰色地带下，未合并众多未拥有50％股权但“实质控制”的子公司；二是客观上鼓励管理当局建立复杂的公司体系，拉长控制链条，将债务留在子公司账上，将利润显示在母公司的账上。安然公司利用该等技巧，创建子公司和合伙公司数量超过3000个，以自上而下“传递风险，自下而上“传递”报酬。联想到我国的许多公司任意改变合并报表范围，并盈不并亏的情形层出不穷，看来压缩合并报表的利润操控空间在当前复杂的商业环境下，显得尤为重要。激进的财务管理犹如“火中取票”。安然公司奖励业绩的办法，颇让人费解。经理人员完成一笔交易的时候，公司不是按照项目给公司带来的实际收入而是按预测的业绩来执行。就是说，如果签署协议的时候预计项目可以为公司带来30％的回报，那么就按照这一数字给负责人发奖金。此外，安然公司管理层对财务报告表现出异乎寻常的关切与积极。一位西方著名的会计学家说，如果公司的文化是为了既定的目标可以不惜一切代价，那便是麻烦的开始。反观我国的一些企业，也常常为了激进的盈利指标，实施扭曲的激励举措，而一旦事与愿违，又寄希望于会计制造利润，如此，即陷入了“目标激进——扭曲激励——数字游戏”的恶性循环怪圈。避险的财务创新或许成为制造风险的罪魁祸首。衍生金融工具最原始的功能就是为了“避险”，安然公司一方面用期货、期权市场和衍生金融合同将能源商品“金融化”一方面将一系列不动产打包抵押，借助信托基金或资产管理公司对外发行股票和债券。安然公司的初衷是把本来不流动或流动性很差的资产或能源商品“流通”起来，没想到却成为破产的主因。尽管我国的企业引入衍生金融工具还不普遍，但仍需未雨绸缪，因为在驾驭金融品种能力有限的情况下，片面追求财务创新很可能适得其反。（二） 从独立审计角度业务多元化是福是祸？美国20世纪90年代是历史上少有的疯狂繁荣阶段之一，因为公司利润和股票价格前所未有地增长。在得意之后的膨胀中，许多规则和界限都发生了松动。安达信自20世纪80年代一直是安然的外部审计师，但从90年代中期起，它开始提供内部审计、内部控制和咨询服务，这意味着，它的一只手忙于安然的会计和控制系统，另一只手来验证所产生数字的公正性。美国《经济学家》评论说，“会计公司放弃了传统的外部怀疑者角色而成为一个内部的商业合伙人，他们也放弃了披露信息的职责，而成了掩藏财务兔子的魔术师。”而另外引起质疑的是，大会计公司从90年代展开的庞大的“专家”咨询服务，从信息技术系统到法律援助，从纳税计划到人力资源招聘方案，拓展咨询业务的趋势非常明显。1993年，全行业31%收入来源于咨询，而1999年咨询占业务收入的比例高达51%。2000年安达信从安然公司获得了约5200万美元的服务费用，其中2500万美元是审计费用，约2700万美元是咨询和其他服务费用，这使得安达信在出具审计报告时乐得“放一马”，因为一旦得罪了安然公司，巨额咨询费用恐将不保。美国证券交易委员会（SEC）前主席利维特曾力主拆分咨询业务，但包括安达信在内的五大会计师事务所却一直以阻碍注册会计师业务发展等理由加以拖延，安然事件的爆发使得这种拆分变得迫切，会计师事务所服务品种的重新“洗牌”已成定论。我国的会计师事务所正凭借扩大业务规模、开展增值性服务，以期形成业务多元化格局。在这一转化过程中，审计与咨询导致的独立性冲突应当引起我们足够的警醒，当咨询业务收入占业务总收入的比例超过50%时，就要及时考虑将咨询机构分立。单一客户收费高企是喜是忧？像安达信会计师事务所拥有安然公司这样的大客户，不由自主地会产生财务依赖。如果会计师事务所的主要收入来源于同一客户，或某单一客户的付费与会计师事务所的规模相比不匹配，注册会计师很可能因利益诱惑而弱化应有的独立性。对此，一些独立审计发达的国家和地区制定了相应的规范，如香港会计师公会规定会计师事务所从同一客户取得的收入不能超过会计师事务所总收入的15％。业务收入的集中度风险是导致审计失败的诱因，我国的职业道德规范体系应尽快弥补这一空白。旋转门是停是开？很多安达信的职员辞职后径自加入了安然公司，与原来的同事继续着“亲密”的关系。这形成了一种“旋转门效应”，使执行审计的注册会计师先入为主地形成客户内部控制良好的印象。让旋转门停下来，防止与客户关系过于紧密，提升审计独立性，也是摆在我们面前亟待解决的课题。同业互查是强是弱？在美国的自律管理体系中，每三年一次，由事务所之间相互检查。同业互查被认为是注册会计师自律机制的最佳模式。耐人寻味的是，安然事件前的同业互查未能发现安达信的审计漏洞，而事后由德勤会计师事务所进行的专项检查同样“OK”，人们不免觉得同业互查差不多成了“同业包庇”或“同业吹捧”的代名词。在我国准备引入这一监管形式时，应当审慎考虑：同业互查对质量控制的促进程度，各事务所之间的制衡力度以及开展检查时的测试深度，流于形式和浅尝辄止的同业互查只会造成审计资源的浪费。协会监管职能是松是紧？美国注册会计师协会（AICPA）一直扮演双重角色：既是注册会计师的“胡萝卜”（权益的守护神），又是注册会计师的“大棒“（执业的监管者）。安然事件引发的人们对协会角色的置疑，直接导致了协会所属“公共监督委员会”（POB）的解体。应当承认，行业协会角色的模糊制约了其监管职能的发挥。可行的做法是，让角色分立，要么是注册会计师的“代言人”，要么是注册会计师的“监管者”。 外部环境是冷是热？经济低迷、价值观沦丧、心理预期、盈余标杆、指标考核等都可能成为管理当局舞弊的刺激因素。自从美国的新经济泡沫溢出后，经济发展放缓，包括安然在内的上市公司面临着沉重的财务压力，由此产生了强烈的造假内驱力。目前，我国证券市场规范化进程加快，企业竞争空前激烈，面对股东的期许、主管部门的要求和监管部门的督察，公司管理当局（特别是上市公司）的业绩欲望异常迫切。应该说，外部环境的好坏在一定程度上折射着审计的成败，换言之，经济的繁荣容易遮盖财务数据的“水分”，即使审计出现过失也不易暴露。尽管我们不应根据外部环境的优劣考虑审计的性质、时间和范围，但在外部环境较“冷”的条件下，恪守应有的谨慎与合理的怀疑，是防范审计失败的应有考虑。专业品质是高是低？关联交易审计向来是注册会计师审计的重点和难点，如果再加上表外融资、衍生金融工具等事项，更是对注册会计师专业胜任能力形成巨大考验。美国注册会计师协会准备开发一个关联交易审计“工具箱”（包括与关联方交易有关的所有现行的财务报告和审计规则，并为注册会计师提供在目前审计期间应予考虑的若干建议），并就舞弊问题发布详细的执业指南，这意味着职业界开始重点解决审计失败的困扰。需要提请同仁注意的是：第一，考虑如何转变已给外界造成的注册会计师“无所不能、无所不包”的印象；第二，避免在特定领域出现“外行审计内行”的情形，尤其是涉及财务创新时；第三，充分关注复杂或特殊的交易和事项所带来的经济后果。类似像安然公司发生的关联交易（安然前首席财务官为关键关联人），事实上成了注册会计师审计的“逻辑炸弹”，只有审时度势，辨析交易和事项背后的风险所在，针对性地采用追加的程序，才不至于落入预设陷讲。(黄世忠，《财务与会计》2003年第3期)案例5.2施乐公司财务违规剖析美国国会审计总署（General Accounting Office GAO）2002年10月公布了一份题为《财务报表重述：趋势、市场影响、制度对策和存在的挑战》的报告。报告称美国上市公司中由于会计违规而引起财务报告重新编制的次数从1997年的92次上升到2001年的225次。根据这一趋势，GAO预计2002年财务报告重述的公司将比1997年增加170％以上。报告显示，大规模公司由于利润操纵而引起财务报告重述次数增长尤为迅速，其中包括著名的施乐公司、安然公司及世通公司等等。在众多会计违规处理中，由操纵收入和成本费用的确认金额和时间而引起的财务报告重述次数仍然占总数的50％以上。下面以施乐公司为例，分析其会计利润的操纵手段和动机，并讨论我国上市公司的财务报告现状：一、施乐公司的两次财务报告重述施乐公司创建于1906年，总部位于美国康涅狄格州斯坦福市，是一家历史悠久的以经营办公设备为主的跨国企业，也是世界上最大的现代化办公设备制造商及复印机的发明者。施乐公司于2001年和2000年两次重新编报以前年度的财务报告，大幅下调收入和利润。(一)第一次财务报告重述2000年6月16日，施乐公司墨西哥地区分部设立的异常准备金（unexpected provisions）被公开披露。由此，美国证券交易委员会（SEC）开始对施乐公司墨西哥地区业务的会计处理问题进行调查。2001年4月3日，施乐公司向公众透露将延迟向SEC提交2000年度财务报告。原因是施乐公司的审计委员会和其外部独立审计师毕马威会计事务所将分别对财务报告进行复核。2001年5月31日，施乐向SEC提交了复核后的2000年度财务报告，其中1998和1999年的比较合并财务报表被调整。1998年度净利润下调12200万美元，比原来减少30.9％；1999年度净利润下调8500万美元，比原来减少6％。在两年的时间内，施乐公司累计虚增利润达20700万美元。显然，利润的下调和会计处理的更正是公司审计委员会和毕马威会计事务所分别进行的两项调查所导致的。对施乐公司的调查，主要集中于墨西哥地区的业务及公司的会计政策和会计处理。调查结果表明，在某些业务的会计处理方面，施乐公司有违背美国公认会计准则（GAAP）的违规行为。调查结果还揭露了在此之前的几年时间里，墨西哥地区的某些高级经理合谋违反公司的会计政策和管理程序。会计处理方面的违规主要有：无法收回的应收账款的坏账准备、低估租用特许权的负债、设立非法准备金等。(二)第二次财务报告重述2002年4月1日，施乐公司再一次提出重新编报1997年至2000年的财务报告，并将对刚刚公布的2002年财务报告做相应调整。这次更正使得公司调低1997年至2000年的净利润，四年累计14.2亿美元，是其在经过第一次调整后的四年净利润总和的52.3％。相关会计数字见表5.1所示。这次财务报告重新编报的主要原因是施乐公司在费用和收入确认方面违反了GAAP的会计处理规定。二、主要会计操纵手段根据SEC的调查结果，1997年至2000年间，施乐公司利用违规会计处理隐瞒和歪曲了真实的经营状况，使其会计利润达到并超过华尔街的盈利预测。这一系列的会计操纵是公司高层管理人员一手导演的。调查结果表明：施乐公司的主要会计违规方式有：(一)提前确认租赁收入施乐公司不断改变其租赁收入的会计处理方法，却不披露相关会计收益的增加仅仅是来自会计处理的变更。除了不进行相关披露外，施乐公司多数会计处理是明显违反GAAP的。例如，在提高收取出租设备的租赁费时，施乐公司在当期确认了由于提高收费带来的收入的增加。而根据GAAP的规定，这些收入在提高收费当期是没有实现的，要递延到剩余出租期才能进行确认。(二)任意提高出租设备余值施乐公司在租赁期开始后，任意调整出租设备的余值（即在出租期结束后，通过调高设备余值来减少相应的成本项目，从而使季度报告的盈利水平达到公司内部和资本市场的盈利预期。(三)提前确认出租资产组合收益合约的收入施乐公司将各项出租资产进行组合，将来自于这些资产组合的未来租赁收入卖给投资者，这在实质上是一种远期合约。GAAP规定，这类收入必须在租赁收入真正取得时才能确认相应的合约收入，而施乐公司在签定合约的当期就确认了所有收入并且没有披露相关内容。(四)操纵各项准备金施乐公司通过减少原先为了其他目的设立的准备金余额来增加当期利润，这明显违反了GAAP的规定。另外，在1995和1996两年内，施乐公司由于在与美国国税局（InternalRevenue Service，IRS）的法律纠纷中胜诉而获得一笔利得。根据GAAP的规定，公司应该在1995年和1996年确认相关法律费用时就全部确认这笔利得。而施乐公司将这项利得递延到1997年至2000年之间进行确认，这种违背GAAP规定会计处理的目的是为了随意操纵各年利润，以达到盈利预测。(五)未披露应收账款贴现业务证券分析师预测施乐公司1999年的流动性会提高，并且年末现金账户有大量余额。为了达到这一预测，公司管理层让其最大的业务部门与当地银行进行了大量的应收账款贴现。这些交易对施乐公司1999年的经营现金流有重大影响，但公司却没有在财务报告中做出相关披露。有些贴现业务是有回购协议的，即施乐公司要在1999年末以后的一段时间内再买回该应收账款。公司不仅将其作为应收账款出售进行会计处理，而且第二年也不做应收账款回购时的会计处理。三、利润操纵的动机分析(一)市场预期从上述施乐公司会计操纵手段来看，有通过改变会计处理方法来调节账面利润的，有违规提前或延后确认利润的，有为了提高流动性而进行交易安排的。这些手段的一个直接目的就是要达到或超过证券分析师的盈利预测以及公司内部制定的盈利目标。这些会计操纵手段虚增和平滑了公司的盈余数字，达到并超过了市场的预期，使得公司股价一直保持较好走势。(二)经理人报酬美国众多上市公司，包括施乐公司在内，为何要利用会计操纵手段来使公司业绩达到公司内部和市场的预期呢？因为这关系到公司管理层的切身利益，包括报酬和职位。SEC指称，1997年至2000年间，施乐高级管理人士领取了500多万美元的业绩补贴，并通过出售所持股票获取了3000多万美元的利润。可见，正是依赖于公司经营业绩的酬金以及与股价直接相关的股票收入，促使公司管理层不惜使用违法的会计处理来谋取高额的回报。除了报酬之外，职位的保全也是动机之一。因为市场竞争使得没有创造出色业绩的管理层面临被辞退的风险，而会计利润又是评价管理层业绩的重要指标，管理层有动机为了保全职位去操纵会计利润。四、我国上市公司财务报告现状的分析我国上市公司的财务报告也存在会计数字虚假的状况，证监会已对部分公司作出相应处罚并要求公司重新编制财务报告。这类公司利用多种手段制造虚假失实的会计报表，以达到其上市、配股和避免成为ST公司或退市等目的。而这些公司会计操纵的手段还是以利润和费用的确认为主。部分因财务报告虚假失实而被公开处罚的上市公司有：ST黎明的1999年度会计报告虚增资产8996万元；虚增负债1956万元；虚增所有者权益7413万元；虚增主营业务收入15277万元；虚增利润总额8679万元。ST冰熊2000年年报显示，由于费用挂账、会计处理不当等会计差错，该公司2000年期初未分配利润调减5545万元，表明该公司以前年度信息披露存在重大不实行为。郑百文上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等手段，虚增利润1908万元，并据此制作了虚假上市申报材料；上市后三年中采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本及费用、费用跨期入账等手段，累计虚增利润14390万元。东北制药在编制1996年财务报表时，把应作为费用处理的2128万元出口税金转入产成品成本，留待下年处理，致使公司当年财务报表失实。以上提及的是公开揭露的年度报告和中期报告虚假失实的一部分公司，其违规行为都涉及收入和费用的确认问题。可见，在我国上市公司会计违规行为中，收入和费用的会计操纵也占相当比重。五、结论安然公司曾通过构造复杂的金融产品和交易，绕过GAAP的会计处理规定，编制晦涩难懂的财务报告。人们部分地将其归咎于会计准则的制定不能跟上经济业务的发展而造成的会计数字失真。然而，施乐公司的案例以及我国上市公司的现状表明，会计操纵的重要项目还是在于收入和费用的会计处理上。相对而言，常规业务的收入和费用的会计准则是比较完善和成熟的。上市公司中，明显违反公认会计准则的收入和费用的会计处理仍然是其虚构会计利润的主要手段。所以，有效减少虚假会计信息主要不是会计制度制定的问题，而是公司会计信息质量的监督问题。提高上市公司的会计信息质量一方面涉及到公司内部治理问题，另一方面涉及外部多方的监督和管理。在美国，这些外部力量包括独立审计师、证券分析人员、信用评级机构、各证券交易所和证券交易委员会（SEC）。由于我国资本市场建立时间较短，公司内部治理法规和外部监督力量都比较薄弱。所以，在提高我国会计信息质量的道路上，新会计制度的制定是一方面，同时还要加强公司内部治理和外部力量的监督和管理。

国际财务报告准则与美国公认会计原则的主要差异这份简报列示了国际财务报告准则（IFRS）与美国公认会计原则(USGAAP)之间的一些主要差异。同时，我们亦根据我们对国际会计准则理事会(IASB)和美国财务报告准则理事会(FASB)对某些项目的建议或暂时性议决(这些建议或暂时性议决是可能会再被修订的)的理解，就IASB 及FASB 如何解决IFRS 与US GAAP 截至2004 年6 月的差异的工作作出说明。本简报中所述的差异是根据截至2004 年6 月4 日已发布和修订的所有IFRS(当中包括将会在2005 年才实施的IFRS)予以确定。本简报中列出的和那些没有在本简报中列出的差异，其重要程度会因公司经营的性质、公司所在的行业、所选择的会计政策等因素而有所不同，因此要充份理解这些差异，参考相关的会计准则和国家规章是必要的。IASB 及FASB 的趋同项目为了消除IFRS 和US GAAP 之间的差异，FASB 和IASB 根据其2002 年9 月的协议共同进行一个短期的准则“趋同项目”。该项目中考虑的某些差异来自于新颁布的IFRSs 和最近对IASs 的修订，当中包括负债的分类、资产交换、会计变更和金融工具等。而另一些需考虑的差异则来自FASB 最近发布的准则，包括终止经营、准备和持有待售资产。另外一些差异是长期存在的，但有望在短期内得到解决。这些差异包括存货、会计政策和会计估计的变更与会计差错、持有待处置资产、所得税、建造合同、合资经营、中期财务报告和研究与开发成本等。两个准则理事会也合作进行其他较长期的趋同项目，这些项目包括企业合并中购买法会计处理的应用、收入确认的概念、雇员福利和综合收益2004 年6 月IAS 1 1: 以前年度的比较财务报表IFRS: 要求提供一年的比较财务信息。US: US GAAP 认为可比的信息是值得提供的，而美国证券监督管理委员会(SEC)的规则通常要求提供三年期的比较财务信息（资产负债表信息为两年）。现况: 目前尚未解决。IAS 1: 综合收益IFRS: 要求编制权益变动表，在该表中可以选择列报“综合收益”的合计数，但并不是强制要求。综合收益包括净收益与不计入净收益而直接计入权益中的利得和损失之和。US: 必须提供“综合收益”的合计数的信息，但可以选择在收益表、综合收益表或权益变动表中提供。现况: IASB 正进行的综合收益项目可能会采用多栏式的业绩报表，将当期收益与来自前期项目重新计量产生的收益分开列示。综合收益的合计数将会与FASB 要求列报的综合收益类似。IAS 1: 再融资负债的分类IFRS: 如果在资产负债表日之前完成再融资，则作为非流动负债。US: 如果在财务报表发出日之前完成再融资，则作为非流动负债。现况: FASB 的征求意见稿建议采用IASB 的方法，而预期会在2004 年的第二季度发出。IAS 1: 因违反债务合约而被要求即时偿还的负债的分类IFRS: 如果债权人在资产负债表日之前提供了12 个月的展期，则作为非流动负债。US: 如果债权人在财务报表发出日之前提供了12 个月的展期，则作为非流动负债。现况: FASB 的征求意见稿建议采用IASB 的方法，而预期会在2004 年的第二季度发出。IAS 1: 非常项目IFRS: 禁止使用。US: 可以采用，但只适用于不经常发生、非正常的和罕有的，且影响利润和损失的项目。现况: IASB 在其2003 年的改进项目中取消了这种分类。IAS 2: 生产力闲置成本和损坏成本是否可以包括在存货成本中IFRS: 不可以。US: 没有禁止。现况: FASB 已经发布征求意见稿建议采纳IASB 的方法。IAS 2: 存货成本的计算方法IFRS: 禁止使用后进先出法。US: 可以采用后进先出法。现况: 目前尚未解决。IAS 2 2: 存货减值的转回IFRS: 在满足一定的条件时，需予以转回。US: 不可以转回。现况: 目前尚未解决。IAS 2: 按可变现净值计量存货（即使可变现净值超过成本的情况)IFRS: 只允许生产商的农林产品存货和矿产品存货、经纪商的商品存货使用。US: 与IFRS 类似，但不限于上述生产商和经纪商。现况: IASB 在其2003 年的改进项目中，将有关要求扩展至商品经纪商。IAS 7: 现金流量表中收取和支付利息的分类IFRS: 可包括在来自经营活动、投资活动或筹资活动的现金流量中。US: 必须归类为经营活动。现况: 目前尚未解决。IAS 7: 现金等价物中是否包括银行透支IFRS: 如果银行透支是公司现金管理的一部分，则应包括在现金等价物中。US: 银行透支不可以包括在现金等价物中。现况: 目前尚未解决。IAS 8: 非法规要求变更的会计政策变更IFRS: 除非不可行，否则必须重新表述以前年度的财务报表。US: 通常将会计政策变更的累积影响数包括在当期财务报表净损益中（但对于采用后进先出法、开采行业、长期合同及打算上市的公司必须重新表述）。现况: FASB 已经发布征求意见稿建议采纳IASB 的方法。IAS 8: 现有资产折旧方法的变更IFRS: 作为会计估计变更（采用未来适用法）。US: 作为会计政策变更（累积影响数计入当期净损益）。现况: FASB 已经发布征求意见稿建议采用IASB 的方法（作为会计估计变更）。IAS 11: 完工比例无法确定的建造合同IFRS: 成本收回法。US: 合同完工法。现况: 目前尚未解决。IAS 12: 资产和负债的初始确认(非因企业合并和不影响会计利润或应税利润的交易而初始确认的情况)导致的应税暂时性差异的确认IFRS: 不允许确认上述交易所产生的递延所得税资产或负债，对未确认的递延所得税资产或负债的后续变化也不予以确认。US: 没有类似的初始确认豁免。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 关于对所有暂时性差异确认递延税的基本原则的其他特殊豁免IFRS: 没有与下述的US GAAP 相对应的豁免。US: US GAAP 对确认递延税提供了一些特殊的豁免，包括杠杆租赁（税收的影响会在对租赁进行计量时直接包括在内）、子公司的大部分未分配利润、油气行业的无形资产开发成本。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 计量递延所得税资产和负债的税率IFRS: 使用已执行税率或实质上已执行税率。US: 使用已经执行税率。现况: IASB 会保留“实质上已执行”，但会说明其意思为“基本确定”。IAS 12: 对子公司未分配盈余的递延所得税的计量IFRS: 必须使用未分配利润适用的税率。US: 使用已分配利润和未分配利润中所适用税率的较高者。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 递延所得税资产的确认IFRS: 只有当所得税利益“很可能”实现时才确认。US: 确认所有递延所得税资产，但需要计提估价准备(除非递延所得税资产的实现比不实现更有可能)。此外，在估价准备中采用“比不发生更有可能”的标准亦导致IAS 12 和SFAS 109 在披露上存在差异。现况: 虽然过去关于“很可能”和“比不发生更有可能”的不同解释可能已经导致递延所得税资产在确认上产生差异，但是这方面的差异将不会再发生，因为在IFRS 3 中，IASB 将“很可能”定义为“比不发生更有可能”。FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 原本借记或贷记入权益的递延税的改变(“往后追溯” “)IFRS: IAS 12 和SFAS 109 都要求当年直接借记或贷记入权益的项目的所得税影响应同时直接记入权益。原本直接借记或贷记所有者权益的递延所得税可能会因递延所得税资产可收回性的评估、税率和法律的改变及其他计量特征的改变而改变。与原来的处理一致，IAS 12 要求递延所得税改变的结果也应直接借记或贷记入权益。US: SFAS 109 要求将其分配到当年损益中。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS12 和SFAS109 的一些差异。IAS 12: 递延所得税资产和负债的分类IFRS: 总是作为非流动项目。US: 根据其对应资产和负债的分类划分为流动或非流动项目。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 在企业合并后才确认企业合并时未确认递延所得税资产IFRS: 首先将商誉减少至零，剩余部分直接贷记入当其损益。US: 首先将商誉减少至零，剩余部分冲减其他无形资产至零，还有剩余时直接贷记入当其损益。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 实际和预期所得税费用的调节IFRS: 以适用于会计利润的税率计算，同时披露适用税率计算的基础。US: 以持续经营的税前收益乘以国内联邦法定税率计算。非上市公司必须披露调节项目的本质而不是金额。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 与基于股权的支付相关的所得税利益的确认IFRS: 将所得税利益超过报酬费用部分贷记权益。US: 贷记权益。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 12: 与基于股权的支付相关的所得税利益的确认IFRS: 根据预期适用的所得税抵扣计算递延所得税。US: 根据GAAP 所确认的费用来计算递延所得税，在所得税利益实现时调整为实际发生数。现况: FASB 在基于股权的支付的征求意见稿中建议采用IAS 12 的方法。IAS 12: 因集团公司间的交易产生的未实现利润相关的暂时性差异的影响IFRS: 按照买方的税率确认递延所得税的影响。US: 按照卖方的税率确认递延所得税的影响。现况: FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决IAS 12 和SFAS 109 的一些差异。IAS 14: 报告分部的基础IFRS: 根据业务和地区划分。US: 根据公司内部向高层管理人员报告的信息组成进行划分，可以是也可以不是根据业务和地区划分。现况: IASB 在重新考虑IAS 14 之前，会寻求财务分析师们的看法。IAS 14: 分部披露的类型IFRS: 要求披露主要和次要分部。US: 虽然要求一些企业披露诸如来自主要客户的收入和不同国家的收入，但分部的基础只有一个。现况: IASB 在重新考虑IAS 14 号之前，会寻求财务分析师们的看法。IAS 14: 报告分部的会计基础IFRS: 根据IFRS 计量的数字。US: 根据为内部报告的目的所使用的任何基础所得到的数字。现况: IASB 在重新考虑IAS 14 号之前，会寻求财务分析师们的看法。IAS 14: 分部结果IFRS: 已对分部结果作出定义。US: 没有对分部结果作出定义。现况: IASB 在重新考虑IAS 14 号之前，会寻求财务分析师们的看法。IAS 16: 广场、厂房及设备的计量基础IFRS: 可以使用重估价或历史成本。如果是按重估价计量，会根据重估日的公允价值减之后的累计折旧和减值损失列示。US: 通常要求使用历史成本。现况: 在IASB 2003 年对IAS 16 号的修订，以重估价作为计量基础仍是一种可选择的会计政策。IAS 16: 主要检查成本IFRS: 通常作为资产成本的一部分。US: 通常费用化。现况: 2003 年12 月对IAS 16 的修订不再要求在资产获得时将资产成本中的检查部分单独确定和记录(之前这要求是在SIC 23 内)。IAS 16: 同类非流动资产交易的利得和损失IFRS: 确认利得和损失。US: 不可以确认利得和损失。现况: FASB 已经发布征求意见稿建议采用IASB 的方法。IAS 17: 租赁的土地IFRS: 如果持有的目的是为了投资，且按公允价值计量，而其价值的变动会计入损益，则按照IAS 40作为投资性房地产，否则作为预付款处理。US: 通常作为预付款处理。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 最低租赁付款额IFRS: 在最低租赁付款额中包括关于租赁资产的第三方担保。US: 在最低租赁付款额中不包括第三方的担保。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 最低租赁付款额的现值IFRS: 通常使用租赁中的内含利率折算最低租赁付款额。US: 通常使用增量借款利率折算最低租赁付款额。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 与杠杆租赁相关的税收利益IFRS: 杠杆租赁的税务结果在计量所得税费用时确认。US: 杠杆租赁的税务结果会直接包括在税前对租赁的会计核算中。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 在售后租回交易中形成经营租赁的相关利得的确认IFRS: 利得立即确认。US: 利得在租赁期内进行摊销。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 租赁到期日的披露IFRS: 披露较少。US: 披露较详尽。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。IAS 17: 拥有来自土地或可折旧资产在特定期间的所有产出IFRS: 应是执行性合同而不是租赁。US: 必须作为租赁予以核算。现况: IASB 正在进行一个全面性的租赁项目。另外，这部分内容在IFRIC 的第三号解释草稿（决定一项安排是否包括租赁）中也有论述。IAS 18: 收入确认指南IFRS: 一般原则与US GAAP 一致，但仅包括有限的详细或特定行业的指南。US: 包括更具体的指南，尤其是特定的行业问题。另外，上市公司必须遵守SEC 规定的更详细的指南。现况: IASB 和FASB 正在进行一个关于收入确认概念的联合项目。IAS 18: 一次性不需偿还的收入，如入网费和发展商预付款IFRS: 如果一次性支出是作为所提供产品和劳务的交换，实质上的风险和收益已经在单独的交易中转移到买方，收入应该在一次性服务完成时确认为收入，否则在预期客户服务期内摊销。US: 在预期的客户服务期内摊销，直接增加的成本也用类似的方法递延。现况: IASB 和FASB 正在联合进行一个收入确认概念的项目。IAS 19: 辞退福利IFRS: 没有区分开“特别”和其他辞退福利，在雇主表明承诺会支付时确认辞退福利。US: 当雇员接受了雇主提供的条件且金额能够合理估计时，确认“特别”(一次性)辞退福利；当雇员很可能有权享有，且金额能够合理估计时，确认合约性辞退福利。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 确认与既定福利相关的过去服务的成本IFRS: 立即确认。US: 在剩余服务年限或生命期间摊销。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 多雇主计划的设定受益计划IFRS: 如果能够获得必要的信息，应作为设定受益计划予以核算；否则作为设定提存计划予以核算。US: 作为设定提存计划予以核算。现况: IFRIC 的D6 解释公告阐明了在什么样的情况下，会被视为已有足够的信息以采用设定受益会计。IAS 19: 在设定受益计划中，最小应确认的负债金额IFRS: 没有最小的要求。US: 应确认的负债金额最小为未注资的累积福利义务。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 养老金资产确认上的限制IFRS: 确认的养老金资产不能超过未确认的过去服务成本、精算损失以及从该计划返还资金或减少对计划的未来提存金供款而得到的经济利益的现值之总净额。US: 对确认的金额没有这样的限制。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 确认缩减利得的时间IFRS: 当有关企业有明确表示将福利计划缩减，且已经对外宣布时，确认缩减利得和损失。US: 直到相关雇员被辞退或计划被终止或修订时，确认缩减利得，时间可能在明确表示和宣布之后。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 福利计划缩减产生的损益的计量IFRS: 缩减利得或损失包括:（1）设定受益义务现值上的改变；（2）计划资产公允价值上的任何改变；（3）以前未予确认的任何相关精算利得和损失、因应用过渡条款而未确认的金额和过去服务成本的份额。US: 虽然未确认精算利得或损失要按未确认过渡性资产和负债的比例冲销，但过渡期后的未确认精算利得和损失并不受计划缩减的影响。现况: 目前尚未解决。IAS 19: 精算利得和损失发生时直接计入权益报表IFRS: 目前不允许，但已经发布的征求意见稿允许。US: 不允许。现况: IASB 已经发布了一个征求意见稿建议允许将精算利得和损失在发生时直接计入权益表。IAS 23: 需要相当时间完成的资产的借款成本IFRS: 资本化是可选择的会计政策。US: 必须采用资本化的政策。现况: 目前尚未解决。IAS 23: 可予资本化的借款成本的类型IFRS: 包括利息、某些辅助成本和作为利息调整的折算差额。US: 通常只包括利息。现况: 目前尚未解决。IAS 23: 为购建固定资产的专门借款的暂时性投资收益IFRS: 抵减可予资本化的借款费用。US: 一般不抵减可予资本化的借款费用。现况: 目前尚未解决。IAS 27: 合并政策的基础IFRS: 控制（考虑管治权、风险和收益）。US: 大多数表决权，另外特定的“变动权益实体”(根据风险和收益的评估，其投资者是主要受益人)也必须被合并。现况: IASB 在其议程中包括了特殊目的实体（SPE）在内的合并项目。IAS 27: 特殊目的实体（ SPE SPE））））IFRS: 如果能控制则需要合并。在决定控制是否存在时，通常与商业实体所遵循的原则相同。US: 如果不能满足作为“合格SPE”的某些条件则予以合并。通常会考虑SPE 的权益所承担的风险的程度而定。现况: IASB 在其议程中包括了SPE 在内的合并项目。IAS 27: 母子公司的报告日期不同IFRS: 报告日期的差异不能超过三个月，在此期间的任何重大交易必须调整。US: 报告日期的差异不能超过三个月，在此期间的任何重大交易必须披露。现况: IASB 在其议程中包括了SPE 在内的合并项目。IAS 27: 母子公司的会计政策不同IFRS: 必须统一会计政策。US: 对统一会计政策没有要求。现况: IASB 在其议程中包括了SPE 在内的合并项目。IAS 27: 母公司财务报表中对子公司投资的会计处理IFRS: 成本法或使用IAS 39，而不是权益法。US: 可以使用权益法。现况: 2003 年12 月对IAS 27 的修订禁止使用权益法。IAS 27: 少数股东权益的列报IFRS: 在权益中列报。US: 权益之外，介于负债和权益之间。现况: FASB 正在重新考虑这个问题，并将其作为其趋同项目的一部分。IAS 28: 投资者和联营企业的报告日期不同IFRS: 报告日期的差异不能超过三个月，在此期间的任何重大交易必须调整。US: 报告日期的差异不能超过三个月，在此期间的任何重大交易必须披露。现况: 目前尚未解决。IAS 28: 投资者和联营企业会计政策不同IFRS: 必须统一会计政策。US: 对统一会计政策没有要求。现况: 目前尚未解决。IAS 28: 母公司财务报表中对联营企业投资的会计处理IFRS: 成本法或使用IAS 39，而不是权益法US: 可以使用权益法。现况: 2003 年12 月对IAS 28 的修订禁止使用权益法。IAS 29: 恶性通货膨胀经济中的经营实体的财务报表调整IFRS: 在折算之前使用一般物价水平指数调整。US: 在恶性通货膨胀经济中经营的实体必须使用母公司的功能货币(而不是其处于的恶性通货膨胀经济中的货币)编制其财务报表。现况: 目前尚未解决。IAS 31: 在合营企业的投资IFRS: 允许使用权益法或比例合并法。US: 通常使用权益法（建造和油气行业除外）。现况: 目前尚未解决。IAS 32: 发行者对可转换债券工具的分类IFRS: 在发行时将可转换债券工具分为负债部分和权益部分列报。US: 将整个工具全部作为负债。现况: 目前尚未解决。IAS 33: 每股收益的披露IFRS: 分别披露根据(1)来自持续经营活动的利润或亏损，及(2)净利润或亏损计算的基本和稀释的每股收益。US: 分别披露根据(1)来自持续经营活动、(2)终止经营、(3)非常项目、(4)会计政策变更的累积影响的利润或亏损；及(5)净利润或亏损计算的基本和稀释的每股收益。现况: IASB 已在IAS 改进项目中考虑。