环境会计内容

一、环境会计是发展生态经济的重要组成部分在我国，改革开放的20多年期间，在经济快速发展的同时，环境的问题也日益突出，环境污染和生态破坏日益成为制约中国社会经济可持续发展的主要瓶颈。为此，中国政府于1994年制定的《中国21世纪议程》，将可持续发展战略作为中国社会经济发展的基本战略。寻求经济社会发展与人口、资源相协调的可持续发展模式，要大力发展生态经济。加强生态环境建设和保护，大力发展生态经济，是一项复杂的社会系统工程，需要做好多方面的工作。“会计作为动态社会秩序的形成要因”（黑泽清，1991年），当然不可袖手旁观。欧洲共同体（EC）在1990年12月发表了世界上第一个环境审计法案，从此，环境会计开始逐渐受到会计学界的重视。无论是政府还是企业都希望依靠数据来建立更好的环境管理基础。正如日本学者小川正树所说，环境会计的“数据对于减少污染而言，比20年的管制规定更有效”。因此，生态经济的发展，离不开环境会计的核算监督和报告评价。发展生态经济，应当建立和实施环境会计，这是可持续发展整体战略和生态经济发展战略的重要组成部分。企业应确立“绿色经营”的新理念，并贯穿于企业经营的全过程。绿色经营系统是环境会计发展的微观背景，而环境会计则是绿色经营系统的有机组成部分。企业及其经营者的“受托责任”既包括经济的受托责任，也应包括社会的和环境的受托责任。对企业及其经营者的环境受托责任的认定和考评，需要借助于环境会计信息系统。在可持续发展战略下发展生态经济，传统的GDP统计核算方法和国民经济核算体系需要修正，而“绿色GDP”（传统的GDP-自然部分的虚数-人为部分的虚数）的计算和核算，又需要以微观企业的环境会计核算为基础。二、环境会计的概念及研究现状环境会计（Environmental Accounting），又称为绿色会计，是指将自然资源和环境状况纳入会计核算，以有关的环境、会计法规为依据，以货币为主要计量单位，采用多元化的计量手段与属性，正确核算评估企业的经济社会及环境效益，并向利益相关者提供企业环境信息的现代会计学分支，使环境科学与会计实务交叉渗透而形成的一门新的应用科学。世界范围内，环境会计的研究始于20世纪70年代，以1971年比蒙斯的《控制污染的社会成本转换研究》和1973年马林的《污染的会计问题》为代表。其后，西方各国会计理论界将环境问题与会计理论相结合，着手研究环境会计和环境报告，并形成了一些初步的理论框架。1990年Rob Grany的报告《会计工作的绿化》，作为环境会计研究的一个里程碑，标志着环境会计研究已成为全球学术界关注的中心议题。1992年，“世界管理与发展”国家首脑会议通过了保护世界环境的四个纲领性文件，由此掀起了世界性的环境会计研究高潮。我国开展环境会计的研究起步较晚，直到20世纪80年代末才引进环境会计理论。90年代，我国逐渐开展了对“绿色GDP”的研究，进而延伸至环境会计理论体系。1994年我国政府制订了《中国21世纪议程—人口、资源与环境》白皮书，将可持续发展确定为我国社会、经济、环境协调发展的基本战略目标，大力发展生态经济，从而在客观上要求我国建立环境会计体系，以确保可持续发展战略的实施和生态经济发展的需要。三、发展生态经济，建立环境会计制度的构想目前发达国家的会计学界在环境会计研究方面已取得重大进展，并在会计实务中广泛实践，联合国也于1999年讨论通过了《环境会计和报告的立场公告》，形成了系统完整的国际环境会计与报告指南。相比之下，我国环境会计的研究较为滞后，实务方面更是进展缓慢。环境会计作为可持续发展战略和发展生态经济的重要组成部分，研究和建立环境会计制度已成为必然。当前我国环境会计制度应从几个方面研究和建立：（一） 从观念上看，树立企业环境责任的道德理念目前，企业的环境责任的道德理念尚未真正形成，对环境会计在建立健全中国环境信息公开化制度中的重要作用缺乏认识。首先政府职能部门应当更新传统观念，树立生态环境无害化的绿色文明理念，建立企业清洁生产的生态环境战略发展观念。其次是国家环保职能部门应加大环境保护，推进环境会计核算的宣传力度，借我国“绿色GDP”试点工作，建立适合我国的经济核算框架，促进中国环境会计研究和发展。（二） 从理论研究方面看，建立符合中国国情的企业环境会计理论体系我国发展生态经济，要建立一整套科学合理、系统完整并符合中国国情的企业环境理论和方法体系。1.关于环境会计假设。与财务会计假设基本一致的基础上，增设可持续发展假设、多重计量假设等，构成环境会计的特殊假设。关于环境会计的主体，有三种观点：一是认为环境会计既涉及微观（企业）又涉及宏观（政府）；二是认为就是企业；三是认为政府作为环境会计的主体更适合我国的实际情况。2.关于环境会计目标。从环境会计产生的原因和解决问题的途径看，环境会计的目标分为两个层次：第一层次是基本目标，即可持续发展和发展生态经济。在生产中要自觉地注意生态环境的保护，防止并积极治理污染，降低环境负荷，不能以牺牲环境为代价追求自身的经济利益；在生产中走内涵扩大再生产道路，通过提高生产效率，充分利用环境资源，少投入多产出，谋求发展生态经济。第二层次是具体目标，即充分披露有关环境会计信息，满足决策的需要。如披露环境资源的存量和流量及资源资产的分布和变化；了解环境资源所能产生的效益；了解环境投资总额、投资管理情况；了解环境费用支出总额及其具体用途等。3.关于环境会计对象要素。环境会计的对象是企业的环境活动和与环境有关的经济活动。在环境会计要素上，目前研究提出几种观点：一是“三要素论”，包括环境资产、环境成本和环境负债；二是“四要素论”，包括环境支出、环境收益、环境资产和环境负债；三是“六要素论”，包括环境资产、环境负债、环境权益、环境收入、环境费用和环境利润。（三） 从实务方面看， 建立完整的环境 会计信息系统企业环境信息要在环境报告中充分披露，增强披露数据的可比性和可靠性。环境报告披露的内容，应包括环境问题及影响、环境对策，在财务报表及附注中披露环境支出和环境负债，其中，环境支出和环境负债是环境会计信息披露的关键。环境会计报告可以是定量总结与定性描述相结合、价值量基础与自然量基础相结合、环境的财务影响报告与非财务影响报告相结合，并突出重视上市公司的环境信息披露。环境报告的模式有两种：一是补充报告模式，即在现有财务会计报告的基础上，通过增加会计科目（如环境资产、环境负债、环境收入、环境费用等），会计报表（包括环境成本与收益表、环境业绩表和环境效益表等）和报告内容（有关环境方针、环境业绩、环境影响和环境风险预测等等）的方式报告企业环境信息；二是独立报告模式，报告内容包括；企业简介与环境方针，环境标准指标和实际指标，废弃物、污染排放等信息，环境会计信息，环境业绩信息，环境审计报告等。（四） 从制度方面看，制定可操作性强的环境会计准则和制度。会计的核算和监督依据会计准则，环境会计的核算、监督、披露和报告也要以环境会计准则为准绳。在进行绿色企业“三R”典型调研的基础上，尽快组织专家研究制定切实可行的环境会计准则和制度，这是实施我国环境会计的关键。建立中国环境会计制度就是将自然资源、人力资源和生态资源纳入企业的会计核算对象，从而使自然资本和社会效益，在企业的活动中通过会计核算，清楚明了地反映出来，便于评估企业的资源利用率和社会环境代价，从而有效引导和管理企业走可持续发展的生态经济之路。

、环境会计的基本分类财务会计与管理会计共同作为现代会计学的两大分支，其主要的不同点体现在：前者是为企业外部信息使用者服务，而后者是为企业内部的经营管理服务。两者相辅相成，共同构成现代会计的完整内容。借助于这种分类思想，笔者认为也可将环境会计分为内部环境会计与外部环境会计，两者的特征比较见下表：环境会计的这一分类，是企业经营目标在现代可持续发展战略下的重新定位。企业只有正确处理好追求盈利与环境保护的关系，最终才能更好地实现盈利目标。为此需要企业在环境保护方面至少完成两项任务：一是对企业生产经营给环境带来的各种影响及企业对环保的投入给予客观、真实的核算与披露。二是节约资源投入、扩大环境效果（或效益）。这两项任务的实施产生了内、外部环境会计之分。所以，将内部环境会计的对内环境管理能动性与外部环境会计的对外信息公布客观性相结合，就可构成一个较为完整的环境会计内容体系。二、内部环境会计内部环境会计的管理范围由企业依据自身存在的环境问题、经营行业与业务性质、环境目标的进展情况自主决定。据此，笔者认为它的内容一般应包括环境成本管理、产品生命周期成本管理和资本预算三大部分。（一）环境成本管理一般说来，企业投入环境的成本至少要考虑：?在制订环境目标或开展环境保护活动时需投入多少环境成本，其成本结构应如何分布；?投入的环境成本可取得多大的效果；?如何扩大环境成本的投入产出比。这三点其实就是一个环境成本管理问题。企业在投入环境成本时需考虑其投入的产出，即应达到两种效果：一是为达到国家环境标准或企业环境目标而取得的以物量单位计量的环境保护效果，即环境负荷的降低。二是因资源综合利用而获得的以货币计量的经济效益，包括伴随企业环保活动所带来的资源的节约、再利用产品的销售收入、排污费和诉讼赔偿金的减免和企业开发设计环保产品的收入等方面。（二）产品生命周期的成本管理企业要协调处理好盈利追求与环境保护的关系，就需要降低自己的环境负荷。然而，由于环境负荷是同企业产品的生产、使用、废弃等环节紧密相连的，所以环境成本管理需要深入研究产品生命周期全过程的环境负荷控制和减少问题。笔者认为，产品生命周期成本管理应主要体现在生态设计、清洁生产两方面：1．生态设计。所谓生态设计（Eco Design）是指在产品的设计中将生态保护、人类健康和安全问题有意识地融入其中，即在产品的整个生命周期内，优先考虑产品的环境属性（无害性、可回收利用性、可减量消耗性），并将其作为设计目标，在满足环境目标要求的同时，保证产品应有的基本性能、使用寿命、质量等。设计后的产品应达到：?用户在使用产品时不产生污染或只有微小污染，其废弃物很少；?可最大限度地利用材料资源，生产产品的材料使用量少（尤其是稀有昂贵及有毒、有害材料），同时材料的可回收利用率高，废弃后不对环境产生污染；?最大限度地节约能源，产品在其生命周期的各个环节所消耗的能源应最少。2．清洁生产。联合国环境规划署（UNEP）于1989年首次提出“清洁生产”这一术语，并定义为：“清洁生产是对生产工艺和产品不断运用一种一体化的预防性环境战略，以减少其对人体和环境的风险。”“清洁生产”还可以使资源利用最优化，使经济效益最大化。其主要方法是：?在废弃物产生之前最大限度地减少或降低废弃物的产生量和毒性，这可通过“加强管理”和“改进生产过程”两个方面加以实施；?在生产现场对原材料、能源和水资源等进行回收和重复利用。如何对清洁生产方案进行环境成本与效益的分析、评估和