会计ABM

重要的是理解到ABC ABM不仅仅是财务数据的集合，而是一种以任务为中心的管理信息的集合。ABC ABM对于企业的意义在于在管理报告的背后“嵌入”了管理思想。ABCABM ：助推企业绩效管理总成本领先战略是著名管理学家迈克尔·波特提出的三种竞争战略之一，其精髓是指企业为实现既定目标在成本管理方面进行的战略性选择与设计将导致企业最终交付产品和服务成本的降低，而不是在每一个环节上都追求成本最低。20世纪60年代之前，企业大多是以单一产品、批量生产的“推动式”生产为主，然而进入20世纪60年代后，标准产品大批量生产的格局逐渐被小批量、多品种、个性化的生产所取代，直接人工费用普遍减少，间接成本相对增加，传统的成本核算方法已经不能支持企业的生产决策。20世纪末，作业成本法（Activity-Based Costing，ABC）的研究全面兴起，后来人们发现，ABC所提供的信息可被广泛用于预算管理、生产管理、产品定价、新产品开发、顾客盈利能力分析等诸多方面。这使得作业成本计算上升为以价值链分析为基础的、服务于企业战略、提升企业管理绩效（Corporate Performance Management，CPM）的作业管理（Activity-Based Management，ABM）。因此，找到ABCABM在企业绩效管理中发挥作用的机制就成为作为企业重要决策者的CFO们最为关注的问题之一，为此本刊特别采访了ABCABM理论与实施方面的全球顶尖专家之一Gary Cokins。《首席财务官》：您认为ABCABM与CPM的内在联系是什么？Gary: 简单地说，ABC可以帮助企业高管对其所掌控的企业有着更加清晰、精准的认识，也就是说ABC极大地增加了企业的“可视性”。 由于ABC提供的是基于事实的、精确的管理会计信息，借助ABC的分析结果，管理者更容易根据其分析的结果采取行动或者做出更加正确的决策。而ABM就是管理者利用ABC提供的信息对企业进行管理的过程。对于企业的高层管理者而言，制订战略并保证战略得到切实执行是其首要任务，企业绩效管理实际上就是将计划转化为结果的过程。利用ABCABM是管理者实现绩效目标的有效途径。《首席财务官》：您能具体谈谈企业实施ABCABM和CPM的收益吗？Gary:最明显的收益就是企业可以通过ABC知道哪一件产品或某一位客户是给公司带来增值的还是造成损失的。有了这些信息，企业就能够对不同的产品和客户做出相应的响应，比如使提供的产品和服务更加合理，以及可根据不同客户的需求提供不同价格的产品和服务。在美国，批发商会取消对那些不创造价值的和需要高昂客户关系维护费用的客户。此外，企业可以把ABM的数据和他们基于流程的改进计划结合起来。比如，有些美国银行通过ABC来判定哪些业务增值比较小，或者与企业核心竞争力关系不紧密，并把这样的业务作为外包的备选。企业从CPM获得的利益更为广大。正如战略地图确定了若干战略目标和管理目标，以及实现他们所需的资源一样，很多正在进行中的项目可能会因为有了更为清晰的优先顺序而被重新评估和取舍。节省的成本是真实可见的。更重要的是，实施CPM可以让员工朝着企业既定的目标协同一致地努力，这自然会为企业减少浪费，因为执行战略变成了每位员工的职责。《首席财务官》：企业成功实施ABCABM和CPM需要具备什么样的条件？Gary:首先，获得企业高管的支持是必要的。对于成功实施ABCABM或CPM而言，这是一个必要但不充分的条件。更重要的是要在企业中使管理层和员工都理解实施他们的意图：这些措施并不是为了要惩罚什么人或者更加“严密”地控制他们的行为而制定的。其次，成功的关键在于高层管理者的态度应该是“充分授权”而不是“加强控制”，管理团队要积极管理并且正确地安排工作的优先次序，这些都要与企业清晰传达的战略目标高度一致。高管层要表现出“领导这次变革”的决心，而不仅仅是“管理”。以我的经验看，技术并不是管理层发挥管理绩效职能的主要障碍，真正的抵制来自于人们的观念。与其说实施ABCABM或CPM是一种技术解决方案，倒不如说是一种企业文化的改变历程。《首席财务官》：一般来讲，实施管理项目是需要企业一定的管理基础的，很多时候，这个“门槛”并不低。 因此，您认为目前在发展中国家的企业中适合实施ABCABM和CPM吗？Gary: 经济学的基本原理告诉我们，资本的流向总是取决于最能获得丰厚回报的地方,投资者总是希望实现投资资本最大化。对公司的管理层而言是同样的道理，发展中国家的企业管理者更加需要通过最有效的途径，在最短的时间内实现收益最大化。他们必须对手头上千头万绪的事情做 “优先排序”，这是他们的首要职责。此外，从国家利益角度看，发展中国家依赖低劳动力成本的所谓“竞争优势”是严重阻碍其长久发展的。发展中国家的企业更加迫切地需要提升其收益率。更高的投资回报对整个国家的财务积累是有重要意义的。而ABCABM和CPM是可以帮助他们实现这一点的。《首席财务官》：ABCABM的信息对CFO的核心价值是什么？Gary：组织管理的提升是个系统工程，但其核心是不变的，持续的业绩改进以及在每日运营中日臻完美是每个企业、组织追求的目标。主要体现在以下几点：管理流程而不是资源;杜绝浪费;流程的改进以为客户提供更好、更快捷、更便宜的服务为目标;授权给员工，激励他们改变。而贯穿于这一切的就是关注企业的每一个作业行为，以及他们与为客户提供的服务和产品的关系。对于CFO而言，定价、投资决定、产品组合、技术的选择、外包都需要精确的成本支出指引。过去的成本核算只能解决“花了多少钱”的问题，而现在的企业需要知道的是“这笔钱是为什么支出的”，实际上，管理者管理的不是成本支出，而是“是什么导致了成本的支出”，只有管理好了成本动因，才能真正实现成本控制。世界上最领先的企业都在使用ABCABM。它们大都将ABC在全公司范围内固化成一项永久性、不断重复的可靠的产品报告体系；使得ABCABM的分析结果为公司业绩持续增长服务并将其用于六西格玛、全面质量管理、变革管理、周期压缩、提升核心竞争力、业务流程再造、产品系列合理化、目标成本管理、渠道客户管理等。在成熟的企业中，ABC ABM最终成了他们企业中核心信息技术的重要组成部分。这其中重要的是理解到ABC ABM不仅仅是财务数据的集合，而是一种以任务为中心的管理信息的集合。ABC ABM对于企业的意义在于在管理报告的背后“嵌入”了管理思想。《首席财务官》：ABCABM和CPM过程中，技术的作用是什么？Gary：实施CPM的一个重要前提就是具备很好的数据仓和管理数据的工具。数据仓中存储着基于交易的数据和记录，比如客户信息等。数据挖掘技术可以抽取到有效的数据、将其转化成对决策有效的信息，并将其运送到分析工具中去。大多数企业在过去的几年间已经购买了软件系统，但令这些系统协同工作是企业目前面临的最重大挑战之一。因此，企业越来越需要功能强大的数据挖掘工具，并且能够根据他们的需要为他们量身订制。这种工具应该可以呈现给企业内所有员工真实、一致的信息。在这种情况下，商业智能应运而生，它为企业成功实施CPM提供了现实基础。

成本会计的变化源于企业制造环境的变化以及管理理论与方法的创新。而后两者又起因于外部环境的变化。企业外部环境的变化主要体现在以下4个方面：1、大多数产品供过了求，造成市场竞争日趋激烈；2、产品需求多样化，顾客对产品质量也日益苛求；3、国际间分工合作日趋密切，竞争也趋于残酷激烈；4、新技术、新工艺的创新蔚然成风。以上外部环境的变化既要求企业的制造环境有别于往昔，也要求对管理理论与方法进行创新。 一、 新制造环境对成本会计的冲击新制造环境具体包括：1、弹性制造系统（FMS）：是指使用机器人及电脑控制的材料处置系统，来结合各种独立的电脑程式机器工具进行生产，它有益于产品制造程序的弹性化。使用FMS最大的好处，是可以从事多样化产品的生产，解决对产品多样化、精致化的需求。2、电脑辅助设计（CAD）、电脑辅助工程（CAE）及电脑辅助制造（CAM）系统。电脑辅助系统，不但提高了电脑的功能，并且为厂商提供了更为宽广的发展空间。使用电脑辅助系统可减少人工成本、节省时间并提高工作效率。3、制造资源规划（MRP Ⅱ）：是指制造业所采用的电脑管理信息系统。目前流行的材料需求规划（MRP I）是MRP Ⅱ的前身。MRP Ⅱ有助于管理当局进行及时、有效的投资与生产经营决策。4、电脑整合制造系统（CIM）：是指以电脑为核心，结合FMS、CAD、CAE、CAM等所有新科技的系统，以形成自动化的制造程序，实现工厂无人化管理。 面对企业新制造环境的冲击，传统的成本会计技术与方法如果继续使用，将造成： （1）产品成本计算不正确。因为在新制造环境下，机器人和电脑辅助生产系统在某些工作上已经取代了人工，人工成本比重从传统制造环境下的20％—40％降到了现在的不足5％。但制造费用剧增并多样化，其分摊标准如果只用人工小时已难于正确反映各种产品的成本。（2）成本控制可能产生及功能行为。传统成本会计，将预算与实际业绩编成差异报告，即将实际发生的成本与标准成本相比较。在新制造环境下，这一控制系统将产生反功能的行为。例如，为获得有利的效率差异，可能导致企业片面追求大量生产，造成存货的增加。另外，为获得有利价格差异，采购部门可能购买低质量的原材料，或进行大宗采购，造成质量问题或材料 库存积压等等。针对传统成本会计不适应新制造环境的局面，美国会计学者提出了作业成本法（Activity-Based Casting,ABC），ABC法在美、日和西欧诸国的企业，尤其是竞争激烈和人工成本很低的高新技术企业，得到了广泛的应用。ABC法就是把为生产一种产品所发生的所有作业，如质量检验、机器维修和顾客服务等分配到产品成本中的一种成本计算方法。这种方法较传统成本计算方法更为精细，成本数据更加准确。ABC法将制造费用按作业别归集到不同的成本库中，然后分别成本库采用各自的分配标准来分配制造费用。在作业成本法的基础上，ABC法又发展为作业基础管理（Activity－Based Management，ABM）。简单地说，ABM就是以ABC法为基础，利用作业成本信息，帮助管理人员找出不增值但消耗资源的作业。ABC法所提供的成本信息也能够促使管理人员重新设计整个价值链上的作业活动以节省企业资源。 二、管理理论与方法的创新对成本会计的影响 随着市场竞争日趋激烈，新技术、新工艺不断涌现，管理理论与方法也在不断创新，大大促进了成本会计学科的发展并丰富了其内容。其中对成本会计系统有影响的主要有以下几种： 1、适时制（Just In Time System，JIT）。是一种严格的需求带动生产制度，要求企业生产经营管理各环节紧密协调配合，原材料、零部队、产成品保质、保量并适时地送到后一加工（或销售）环节；其目的是使原材料、在产品及产成品等各类存贷保持在最低水平，尽可能实现“零存货”，以降低存货成本。在存货水平很低的情况下，会计人员为简化存货计价，可能采用倒推成本法，就是当产品完工或销售时，倒过头来计算在产品、产成品等生产成本。因为在采用JIT的企业，从收到原材料列产品制成所耗用的时间大幅缩短，而且期末存货量也变得很小，使得传统的分批或分步成本法详细记录各类存贷的必要性受到怀疑。由成本—效益原则，对少量的存货做详尽精确的追溯，无疑得不偿失。这样倒推成本法便应运而生。2、全面质量管理（Total Quality Management,TQM）。TQM是本世纪60年代从传统质量管理发展起来的，随着国际国内市场环境的变化，TQM已经发展成为一种企业竞争的战略武器，一种由顾客的需要和期望驱动的、持续的改进产品质量的管理哲学。TQM的目标就是公司在生产的各个环节追求产品“零缺陷”，并由顾客最终界定质量。TQM对计量和报告员工业绩的会计来讲，就是产生了质量会计这一新学科。但由于提高质量所产生的收益难以计量，质量会计发展的重点就放在质量成本的确认、计量和报告上。一般认为质量成本由5大类构成：（1）预防成本；（2）检验成本；（3）内部失败成本；（4）外部失败成本；（5）外部质量保证成本。另外。在TQM情况下，会计人员绩效衡量标准包括了产品的可靠度、服务的及时性等促使管理人员努力提高产品质量的非货币性指标。3、战略管理（Strategic Management）所谓战略管理，就是着眼于对企业发展有长期性、根本性影响的问题进行决策和制定政策，以便在市场中取得竞争优势，确保有效完成公司目标。战略管理思想对成本会计系统的影响主要体现在战略成本管理（Strategic CoatManagement）的提出。战略成本管理就是运用成本数据和信息，来发展及确认能促进公司竞争优势的最优战略。战略成本管理所包括的范围，目前还没有定论，一般包括3个方面：（1）价值链分析；（2）市场定位；（3）成本动因分析。每一方面都包含非常丰富的内容。4、基准管理（Benchmarking management）和持续改进（Continuous Improvement）。管理方法的新趋势就是基准与持续改进的结合。所谓基准就是以公司外部或内部最优的业绩标准来衡量自身的生产活动；持续改进意味着管理人员不是一次性地确定基准，而是持续不断改进提高的过程。日本丰田公司是贯彻基准管理与持续改进的典型。基准和持续改进被称为“永无终点”的比赛。基准管理与持续改进对成本会计系统的影响主要表现在管理人员和会计师们认识到降低成本要向本行业最好的公司学习，以同质产品的最低成本作为基准，了解自身与最优者的差距，并分析其原因，进而实行企业再造工程

CMA课程包括两部分:1、财务计划,业绩及控制;2、财务决策。

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一、财务规划、绩效及控制

1、财务计划、预算及财务预测

计划流程；预算概念；年度利润计划及附表；预算类型；高层计划及分析；财务预测，包括定量法如回归分析法及学习曲线分析

绩效管理：内部控制及业绩考评的财务指标，包括收入、成本、利润及资产投资；基于弹性预算和标准成本的各个差别分析；收益，成本，共享和利润中心的会计责任,平衡计分卡

成本管理：成本概念、流量和术语；替换成本目标；成本衡量概念；成本积累系统包括分批成本制、分步法和作业基础成本法；间接费用分摊；运营效率和商业业绩主题如JIT，MRP等生产规范，约束理论，价值链分析，基准，ABM以及连续改善。

内部控制：风险评估；内部控制环境，程序及标准；内部审计的责任与权力；审计类职业道德：管理会计专业人士职业道德因素

二：财务决策

1、财务报表分析：财务报表标准及目的；财务报表局限性；财务报表解释和分析，包括比率分析和比较分析，市场价值和账面价值；公允价值会计；国际问题；IFRS与U.S.GAAP差别；资产负债表；现金流量表的准备、分析和平衡；收益质量。

公司金融：应该是影响最优资本结构的因素；资本成本，集资；营运资本管理；融资；以及国际金融。

决策分析与风险管理：有关数据概念；成本产量利润分析；遍及分析；自制或外购决策；定价；营运决策分析中的所得税涵义；营运风险，灾难风险，财务风险以及ERM

投资决策：现金流估计；现金流贴现概念；净现金净值；内部回报率，非贴现分析技巧，投资决策中所得税的涵义；投资项目分级；风险分析；实物期权；以及价值模型。

职业道德：企业职业道德因素。