隐犯难忍
运用管理会计推动企业管理创新
中国经济正从外延、粗放的发展模式向内涵、集约的发展模式转型，企业要从做大进而继续做强，就需要实践和发挥管理会计更大的作用。
摘要：
通过分析全面预算管理、业绩评价、成本管理3方面管理会计工具的运用，提出了企业管理创新的新路径。
关键词：
管理会计;全面预算管理;业绩评价;成本管理;创新
2014年10月，财政部发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》(以下简称“指导意见”)，是中国特色管理会计理论体系进一步健全，管理会计人才能力建设进一步完善、管理会计制度进一步确立、管理会计实践进一步落实的新突破、新发展、新成效，对于中国经济转型提质增效对于建立现代财政制度，对于国家治理体系和治理能力现代化具有十分重大的现实意义。
1管理会计引领企业管理创新的途径
管理会计主要是服务于企业内部决策，它是内部企业价值增值、价值最大化的管理方法，管理会计的工具主要有全面预算管理、业绩评价、成本管理、管理会计的内部报告体系。
1.1重新构建全面预算管理，引入战略预算，实现战略目标全面预算管理是对企业战略的承接，是对战略目标的分解落实，是对战略的落地，同时也是根据战略发展方向对企业资源进行了配置活动，同时也是按照预算的安排对经营活动的一个指引，对管理会计目标和战略目标达成一致的前提下，对预算目标有一个明确的认识，企业就可以用这个预算目标进行业绩评价。主要是体现战略预算，我们的预算要体现战略发展方向，那么预算目标是要根据我们战略发展的方向去制定，我们预算目标的确定，不是说我能做多少事，我才制定多少目标，而是说要根据我们的战略目标，目标定在哪里，我们的资源配置就要创造条件去实现这个目标，当然这里的前提是战略目标是合理的，而在我们目前企业预算管理的实践中间，我们可以看到，很多的企业实际上把预算当作了业绩评价的一个工具。
很多的企业实践表明，当你把预算管理和预算目标作为企业业绩评价的一个工具和手段的时候，往往会引起被考核、被评价人和考核方的讨价还价，互相的博弈，从而导致企业的战略目标不一定能够实现，也就是说被考核的人是为了实现自己的目标而工作，而不是为了实现战略目标在工作，被考核人的重点是说我要拿到我的奖金，而不是说实现企业的战略，因此在这个目标的问题上，我们的管理会计，特别是预算管理，是需要重新去构建的。
1.2利用业绩评价，引导与控制企业战略实施业绩评价既包括财务评价，也包括非财务评价。关于财务评价，适用企业、行业情况的，适合企业自己发展特征的指标，来衡量企业的业绩，来评价企业的业绩，但同时财务指标有自己的'弱点，那就是它滞后，它有可能带有会计人员和管理人员的主观判断，因此他有一些可操控性，财务指标的一些缺陷是要通过非财务指标来弥补的，在这方面著名的管理会计理论，平衡计分卡理论在很大程度上解决了这个问题。平衡计分卡理论是卡普兰教授发现的，他认为企业的价值最终是要通过4个维度才能够完完整整的反映出来。
第一个维度就是财务维度，在财务维度不能完全反映企业无形资产价值情况下，企业需要通过顾客维度、内部流程维度、学习与成长这3个维度把业务中间非财务方面企业的一些竞争能力，通过一些具体指标表达出来。比如顾客维度的顾客满意度，内部流程维度的产品质量合格率、退货率、产品的准时交货率，内部学习与成长的维度主要是根据人力资源方面的人工保值率、流失率，来看企业到底有没有实现股东要求的财务价值基础。
1.3引入战略成本管理，加强目标业绩控制成本管理主要是以加强企业的成本控制，降低企业的成本和各项费用，作为一个主要的方向，在20世纪的末期，由于学者体会到了战略的重要意义，所以有学者就提出企业成本管理不能以降为主，不能光说降成本，省多少钱，作为成本管理的一个主要目的，成本管理更应该关注企业的战略，也就是说，降低成本是一方面，但更重要的，企业要去增强核心竞争力，持续创造利润的能力，也就是持续的核心竞争能力，这才是成本管理的最终目标。也就是说从学术、技术层面上来讲降成本是短期的，显性的，但是加强企业的实力，提高企业的竞争力，是从道德层面上赢得竞争的真正核心力。战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所作出的一种适应性变革。
战略成本管理一般包括价值链分析、战略定位、成本动因分析等。对于价值链分析，美国哈佛大学战略管理学家迈克尔.波特指出，每个企业都要进行设计、采购、生产、营销、售后服务等活动，所有活动都可以用价值链来表示，从投入到产出的每个环节创造的价值增值，构成企业的利润。日本丰田汽车公司为例，在设计阶段就为产品列出目标成本，设计阶段虽然现金支出为5%，但这个阶段决定了产品的70%以上的成本。该公司提出“面向成本的产品设计”(DFC)、“按照费用设计”(DTC)的产品设计体系。该公司使用成本控制模型，如集中采购，如果通过这样一个措施提升了税前利润;再如开展BPO外包，较大幅度地节约了成本费用。通过价值链的分析，找出影响因子，加强目标业绩与事后评估的结合，战略成本管理可为企业增值发挥更大作用。
2管理会计将为企业持续创造价值
企业管理会计终极目标———提升企业价值———也就是提升一个企业“风险和报酬平衡下的企业自由现金流现值”。一个企业所有的业务都应该围绕着这一价值目标来开展，企业财务部门也以此为切入点来开展管理会计的实践。例如，企业在进行战略规划时，其他业务部门考虑国家宏观经济、自身竞争优势等等因素，而财务部门在战略规划中发挥作用时，则需要考虑已有的类似项目的净现值多少、风险大小等问题，而不是泛泛而谈规划的好坏。这是需要可计量的数据来支撑我们的价值判断的。我国企业的财务会计部门并不缺少记账、算账、报账的会计人员，但是缺少这种具有战略视野、能够整理竞争者动态会计信息、判断未来盈利信息和行业变化并能进行适当量化的高级人才。再例如，再进行管理决策时，比如投资决策，管理会计就必须进行类似项目净现值、内含报酬率、风险敏感性分析等对项目的价值进行确认、计量和报告，否则就成了空谈。而这些分析，都是以现金流及净现值为基础的。还例如，在日常运营中可以以此来进行业财融合。
假设我们把一批价值800万元的商品，在2016年1月8日以1000万元的价格出售，一般人很容易得出我们赚了200万元，但是这从管理会计的角度来说是错误的———什么时候收回?以什么方式收回?如果不明确上述问题，我们就无法得出正确的判断。如果这1000万元我们按5年分期收款，每年末收取200万元，假设企业的资金成本为5%，则第一年企业将增加40万元的资金成本，第二年增加30万元的资金成本，第三年增加20万元的资金成本，第四年增加10万元的资金成本，这笔业务的利润根本就没有200万元。
我们以现金流以及净现值为基础进行考虑，就很容易得出正确的判断。因此，财务部门和业务部门就要一起从现值的角度考虑业务是否赚钱以及赚了多少钱，企业对业务部门考核的时候不能仅仅用名义收入减去名义成本，而应该以现值为基础进行管理和考核，从而实现业财融合为企业持续创造价值。
3管理会计要求财务人员加强学习管理
会计如何创造?管理会计通过分析，发现问题玫症结所在，做好协调相关部门和人员进行二次价值创造，即在别人价值创造的基础上再创造价值，这需要管理会计师服务和引领业务工作，才能实现这一目标。
目前，我国会计人员队伍，按照不完全统计约有1400万，但是按照传统财务会计培养出来的，缺乏管理会计的理念和知识，在这种形势下，对于会计人员的建议是：①与企业运营及业务内容有更深度的结合，并前瞻性地关注技术革命和市场需求变化可能会对企业运营所带来的机遇和风险，如3D打印技术、云技术等，尽可能引导企业从企业形态到业务模式层面及时做出调整和应对;②尽早对现有的知识体系进行梳理和弥补，建立起商务逻辑思维框架，提升其商业判断力;③尽早养成国际化视野，关注国际同行企业以及会计领域的发展和变化。中国经济正从外延、粗放的发展模式向内涵、集约的发展模式转型，企业要从做大进而继续做强，就需要实践和发挥管理会计更大的作用。
[参考文献]
[1]张连起.管理为会计而生，会计为管理而活[J].财会学习，2015，(1).
[2]刘运国，等.管理会计前沿[M].北京：清华大学出版社，2003.
[3]郭永清.企业管理会计中的“价值”：从理论到实践[EBOL].
借问烟花
导读：近日，总理在日本丰田汽北海道厂区参访时表示：“此次访问日本，同日方就加强两国创新合作与对话达成共识，希望包括丰田公司在内的日方企业抓住机遇，进一步深化对华合作，实现从“制造”到“智造”的升级，实现更高层次的互利共赢。……两国企业开展第三方市场合作拥有巨大潜力。可以说，中日互利双赢合作面临提质升级的新机遇。”
01
丰田的魅力究竟为何？
“自下而上的控制、模块化生长、鼓励犯错误……”熟悉凯文·凯利的朋友一定知道，这是他在《失控》一书中，提出的著名“九律”。只要坚守这九律，就能够有如神助一般无往而不利。而丰田公司的管理模式，早已将这种规律融入到了自己的骨血之中。丰田公司的成功与世界影响力，靠的就是是百年造就的扎实品质与管理创新。
有意思的是，丰田，这家最传统、系统结构超级复杂的汽车制造企业，销量在过去40年里持续保持增长，并成为全球利润最高的车企。
丰田精益模式的核心，即为“如何通过自我调整和持续改善迈向卓越”，不仅仅是告诉制造业老板们该如何持续稳定地赚钱，保持组织体基业长青，更是一套教你如何面对商业世界不确定性的成熟方法论。
这套“通过方法管理”的精益模式，颇值得正处在水深火热之中的中国制造业老板们，认真体味。这套成熟的方法论，已然成为国内各个企业去日本丰田，进行海外商务考察学习和参访的首选课题。
02
要学丰田
看得见的解决方案并不重要
丰田究竟有多牛？下面一组数字，会带给你一个直观的感受：
1.在美国汽车厂商的销售遇到天花板甚至下降的时候，丰田的销量在过去40年里持续保持增长；
2.丰田的利润超过其他任何一家汽车制造商；
3.丰田的市场资本额已经连续四年超过通用、福特和克莱斯勒，最近几年甚至超过了它们的总和。
那么，与全球其他大型汽车制造商相比，丰田究竟做对了什么？你究竟该怎样认知和学习丰田？长久以来，有那么多的人学习丰田，为什么到现在为止，还没有任何一个公司能够像丰田汽车那样——系统、高效和持续地提升质量和成本优势？
原因就在于大部分人去日本考察的将学习的重点放在了可以看得见的工具上面。
丰田一次又一次地对朝圣者敞开工厂的大门，但是我可以想象丰田的领导可能一直在摇头私语：“欢迎你们来参观，但是为什么你们对某个问题的解决方案如此感兴趣？为什么不去研究我们是如何找到这个解决方案的？”
未来是不可预测的，现在采用的解决方案在未来不一定会适用。竞争优势源于组织在现状的基础上找到合适的解决方案的能力，并不依赖于解决方案本身——例如精益方法、高利润的产品等。
举个例子，很多年前，我的一个朋友参加日本商务考察，发现所有车型的零部件都通过流动式货架送到工位上。通过这样方式，操作者可以从货架上拿到不同车型的零件，从而不需要更换货架上的零件就实现了混线生产。我们中的很多人复制了这个方法很多年。
不久前，我的这位朋友又通过海外商务考察行程安排回到那个工厂，发现流动式货架都不见了，取而代之的是另外一种方法。同一辆车的不同零件被放在一个“小车”上，随着车身在装配线上往下流动。当车身到达装配工位时，操作者只看见这些零件，每次也从相同的地方拿取零件。
我的这个朋友有些失望，于是问负责接待的丰田员工：“哪一种方式是正确的，或者说哪个更好？流动式货架还是成套配送？”丰田的员工没有明白他的问题，只是这样回答：“前些年，像你一样的来丰田的众多海外商务考察者们到访我们工厂的时候，我们这条线只生产4种车型。现在我们在同样的线上生产8种不同的车型，已经不可能在流动式货架上放置所有车型的零件。”
也就是说，如果我们希望组织能够基业长青，那么，如何应对内部和外部的变化至关重要，而且进无止境。目标不是赢，而是培养组织的能力——持续改进、适应和满足不断变化的顾客需求。想要保持竞争优势并生存下去，这种持续地、小步地进化和改进的能力才是最好的保证。
03
要基业长青
你需要深度认知丰田“改善”套路
在丰田，我将这套组织管理系统称为“改善”套路。而这套“改善”型的组织管理系统，才是所有来日本考察的海外参访者们，应该学习和学走的“技能”！
从20世纪30年代到20世纪80年代，西方的汽车制造商在生产力和工厂流程上的进展微乎其微，基本生产技术似乎在原地踏步。相反，丰田的发展方式是自我调整的流程改善，通过关注达到目标状态所必须要做的事情，培养出有盈利能力的流程、产品和业务。
丰田意识到，高的机器利用率并不会带来低成本，只有零件从一个工序不间断地流到下一个工序，中间没有任何浪费，才能实现真正的低成本。
也就是说，丰田的“改善”套路是在长远的方向下运用的，这个方向最终也可能是根本无法实现的理想状态。不过，我们通常会在相对短期、更具体的目标或者需要的范围内，实践改善套路。
那么，丰田的“改善”套路是究竟怎么运行的？这5个步骤是你必须要掌握的：
1.目标状态是什么？
2.实际情况如何？
3.实现目标的障碍是什么？你目前要解决是哪个？
4.下一步的计划？（新的PDCA循环）
5.什么时候能够到现场去观察已经实施的改善？
什么是目标状态？
目标指的是结果，而目标状态则是如果要达到期望的结果，流程应该怎么运行。
举个例子，一家工厂曾设定了一个目标，成品库存不超过一天。于是为了达成目标，大家就削减了库存。但是以当时装配流程的生产批量和绩效标下，一天的成品库存太少了，结果就是不停赶货，大大增加了加急运输的成本。正确的做法，应该放在流程上，而不是库存上。
只有深入流程内部，设目标状态，然后克服阻碍我们实现目标状态的障碍，才能明白我们为什么需要那么多库存。
04
要像科学家一样，
塑造一个学习型的组织
如何迈向目标状态？
目标状态建立后，遗憾的是，我们没有办法准确地预测前进的道路，灰色地带自此产生。而丰田的做法是，像科学家一样，沿路学习，不断调整，以小而快的步伐朝着目标状态前行。
这种实验的方法被总结为PDCA循环：
1.计划（plan）：确定你期望去做或者发生的事情。这就是假设或者预测。
2.执行（do）：检验假设，也就是按照计划的方式运行流程。通常会在开始的时候小规模试行，仔细观察运行的情况。
3.检查（check）：将实际结果和预测做比较。
4.行动（act）：把有效的方法标准化，并稳定下来，或者重新开始一个PDCA循环。
由此可见，PDCA是一个实用工具，可以帮助我们通过灰色地带，达到目标状态，塑造一个学习型的组织。
举个例子，假设一个起床上班的流程，目标状态是醒来后60分钟内坐到车里准备开车去上班。这个PDCA循环是这样的：
计划：醒来后60分钟内坐到车上（目标状态）；
执行：醒来，完成早上的例行公事，坐到车里；
检查：坐到车里的时候看一下总共花了多少时间；
行动：下一步待定
当我们坐到车里开始检查早上的例行公事花了多长时间的时候，发现是64分钟，超过目标状态4分钟。通过这个流程，我们说不出来早上的例行公事在哪里出了问题，更严重的是，任何可以让我们达到目标状态的调整都已经为时过晚。
当然，你也可能会马上提出改善建议，例如把闹钟提前4分钟，或者缩短洗澡时间等。我们想要直接提出对策并实施的冲动是如此强烈，而以成果或者结果为基础的主流管理系统正是形成这种强烈欲望的温室。
事实上，这个PDCA的实验有两件事情是错误的：
1.“检查”太晚，以至于无法学到有关这个流程的任何有用的东西，也就无法中间调整；
2.这个目标状态只明确了结果，也就是说根本不是一个目标状态。
历史告诉我们，很多看似巨大而突然的变化都是缓慢发展而来的。问题在于我们没能注意到这些正在发生的小变化，也没有认真对待。反之，丰田清楚地指出，没有什么问题小到不需要回应。一个有意识自我调整的组织，在问题还很小而且容易掌握的时候就能发现。
回到起床上班这个流程。为了要在更短的周期内进行试验，我们需要一个更详细的目标状态。一般来说，目标状态包含以下信息：
1.流程的步骤、顺序和时间；
2.流程的特征；
3.流程的衡量指标；
4.结果衡量指标。
也就是说，更加有效的起床上班的目标状态应该是这样的：
接下来，我们就能够沿路检查、学习和调整了。如下图所示，做早餐比计划时间长了4分钟。我们不但知道问题出在哪里，也能调整剩下来的步骤，使自己仍然能够达到60分钟的目标。
和第一次只有结果指标的实验相比，第二次加入了流程指标和短的PDCA循环，就像戴上了一幅眼镜，第一次看清楚实际状况。难怪有时候经理们会惹恼一线操作员：短暂地看一下流程，就设定绩效激励机制，胡乱地给出一些消除浪费的建议，然后扭头回到办公室。
当然，在这个案例中，下一步就是更仔细地观察做早餐这件事情，并问：“是什么事情让我们无法在7分钟内做完早餐？”
以上就是关于丰田改善套路的简单总结。当然，这其中还有几个关键点，需要去日本考察丰田的海外商务考察人士特别注意：
01
重视现场，掌握现状
在丰田，问题解决的核心关注并不是解决方案，而是非常深入地掌握工作系统的第一手现状，然后合适的解决方案才能信手拈来。
所以，丰田的车间并没有和IT系统相连，管理会计系统在丰田工厂的现场根本没有什么地位，因为丰田工厂的领导人不喜欢通过会计报告了解情况，公司教导他们直接去现场观察实际情况。
02
快速的周期
一般来说，丰田会培训你专注于单因素实验，也就是说，一次处理一个问题，在一个流程上一次只改变一件事情。这可以帮助我们理清因果关系，更了解流程。但如果一个循环就要耗费很长时间，那步伐就太慢了。
因此，单个的PDCA循环要尽可能快，有时候一个循环只要几分钟的时间。
与之类似，生产流程的目标状态持续的时间，我的建议是，最长不要超过三个月。如果一个目标状态延续超过三个月，那么需要把它分解为相对容易管理的时间段。而对于那些刚开始学习改善套路的人，最佳的时间周期是一至四周。
05
小结：
绩效指标管理已过时，
实时掌握真实情况才是王道
总之，丰田为什么能够在完成自我设定的挑战（目标状态）上，比其他组织都成功？原因并不是我们经常认为的，丰田人更有纪律性或者遇到的问题更少。而是他们更早地发现流程层次的问题，在问题还微不足道的时候就去了解并采取措施。
现在，许多公司在管理上严重依赖结果目标设定、绩效报表、以投资回报率为基础的决策模式，但越来越多的证据显示，这种机制无法使组织实现有效改善与调整，从而也无法在激烈的市场竞争中持续经营。
为什么？因为通过绩效指标进行远程管理会忽视和掩盖小问题，从而错失了及时调整的机会，久而久之，公司的竞争优势会由此衰落。
如果我们去日本考察，且想通过海外商务考察的方式，将优秀的海外企业经验应用到自己的企业管理上，将自己的企业变成
想要一个持续改善和调整的组织，就应该找到方法，将更多的重心放在实时掌握真实情况的细节上。丰田的改善套路正擅长于此。它提供了一个方法，让人们以实证和创造性的方式努力工作，实现那些不那么容易达成的目标。
也就是说，丰田经久不衰的成就，并不是因为完美的事前决策或者计划，而是无数个朝着目标状态前行的PDCA循环，一点一滴地积累了丰田在成本、质量和市场上的地位。
编辑整理：Hannah
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点击获“6月日本研修 完整行程”
长道相依
本书简介： 本书通过50个管理会计案例，将“管理会计”与商业、企业的管理运营实际相结合，从管理会计的技能、工具、体系、思维四个不同层面进行了分析，从而达到用管理会计思维去理解复杂多变的商业环境和企业问题，便于更好地寻找解决问题的方案与行动。作者简介 ：杨晔，美国管理会计师协会全球理事，北美财税网合伙人，加拿大特许执业会计师协会北京分会理事。注重管理会计思维能力的培养和锻炼，在管理实务和培训方面有丰富的经验。 下面从三方面进行分享一、成本管理控制与优化丰田汽车是世界上及时生产和精益化实施最彻底的企业，其对库存管理和库存成本的认识非常全面和先进。 在丰田的培训课程中，有一个非常值得思考的问题：如果10000日元的库存，放在库房里一天，假设机会成本是一年12%，给企业带来的损失是多少？ 年化的成本就是10000*12%=1200日元。每天为1200365=3.3日元，反映了企业因为库存而损失的机会成本的量化数字。 然而，丰田的时任物流管理部长田中正和却给出了另外一个思路，如果10000日元的存货，销售价是20000日元了，给企业带来的毛利是10000日元，那么没有卖出去，则企业就会损失10000日元。企业的日损失就是10000365=27.4日元了，是3.3日元的9倍。 通过这个小小的计算，田中正知提醒学员正视库存管理的重要性和不能流转的库存给企业带来的问题。非常实际地反映了管理会计要求决策人员具备正向和逆向思维的能力。 用机会成本研究成本没有错误，但如果换一个角度用销售和利润的思维来进行分析，库存管理的重要性就显得更迫切，对企业的价值无疑就会更大。 正常的企业去杠杆，都是要以抛售资产、关闭设备和员工下岗为代价，将企业的固定成本和债务降下来，对企业和社会的冲击很大。为了避免这样的问题，我国实行的去杠杆政策，是在企业控制和稳步降低产能的基础上，将产品的价格做一定程度的提升，让企业能够产生足够的边际贡献，从而更好地应对固定成本和债务成本，很大程度上保证了企业运营的持续性、员工的利益诉求和社会的稳定性，这也体现了中国的经济决策者应用管理会计多视角思维，来解决重大经济和商业问题的能力和水平。 再比如，在企业的会议管理中，一般只考虑开会的时间长短，但是很少考虑因为员工参加会议而无法做其他工作的时间。如果把开会时间和员工无法做其他工作的时间共同考虑进来，一个会议的时间实际上是翻倍的。一个3天的会议，隐性的时间成本是6天。 有了这样的认识，管理者无疑会更好地审视会议的内容和安排，更紧凑地完成预期的会议，尊重参会者的时间和投入。二、财务分析与经营决策 1.希尔顿酒店的会员卡随着反腐倡廉，例行节约的要求，五星级酒店-希尔顿的经营面临严峻的挑战。为了提升业绩，酒店推出了荣誉VIP会员,价格是2588元，包括两晚免费入住酒店，四张免费游泳健身卷，四张300元餐饮抵用卷，一张双人自助餐卷以及一个价格300元的生日蛋糕。 从财务的角度分析，会员卡的成本包括两晚的住宿成本（一般1000元晚，两晚为2000元，包括变动成本和固定成本），健身中心分摊过来的8人次成本，餐饮一共1200元的菜品成本（包括原材料、人工、和餐厅固定成本），双人自助餐的成本以及生日蛋糕成本（包括原材料、人工和餐厅固定成本）。那么核算下来，这张会员卡的利润应该是非常薄的，甚至可能是亏损的。 然而，从管理会计的角度看，情况会大不相同。管理会计关注的是收入和成本的“相关性”，也就是说，如果和这个决策相关的收入和成本，就记入分析内容中，如果不相关，不就记入。通俗的讲，如果一项成本或者收入，无论这个决策有还是没有，都会出现，就是不相关的成本或者收入；而如果这项成本或者收入，因为决策出现而出现，因决策消失而消失，就是相关的成本或者收入。 从管理会计角度（销售经理角度）分析，会员卡包括两晚的住宿成本，很大程度是固定成本，如酒店的折旧、服务人员工资等。这些成本无论卖与不卖会员卡，都会出现，所以不应当记入会员卡的决策分析成本中去。应当记入的仅仅是消费者入住所产生的变动成本，如更换手巾、洗浴用品等成本，这些成本是非常微小的。 而酒店的健身中心，无论是否售卖会员卡，都要常年开放，因此成本是一直存在的，是不相关成本。自助餐也类似，无论客人是否去消费，自助餐厅必须要备好菜品，所以自助餐的成本完全都是不相关成本。而四张300元的餐饮抵用卷，看上去是给了持卡会员1200元的用餐折扣，但是如果仔细思考一下，餐厅提供的每一道菜品的成本中，厨师和餐厅的固定成本都应当不记入。因为它们都是不相关成本，并不因为会员卡的出现而存在，或者消失而消失。蛋糕的成本也是如此，除了原材料的成本是相关成本，其他的成本都不是相关成本。这么计算下来，酒店的一张会员卡的相关利润就相当高了，这也为希尔顿酒店获得了大量的创收。因此，酒店的会员卡实际上给酒店和消费者带来了双赢。 从酒店会员卡的分析，可以看出财务核算和管理会计在决策分析过程中会出现很大的不一致，原因就是对相关成本的认定和理解。 财务核算中并没有所谓相关成本的概念，它更强调的是成本的构成和分摊。而管理会计分析中，归属到一个项目的成本必须是相关的，这样才能保证项目的预测客观性和准确度，并能反映出该项目的真实盈利能力和价值创造能力。2.格力空调的“旺季先款后货，淡季打折优惠”格力空调在董明珠的领导下，提高销售业绩采取的措施是“先款后货，淡季打折”，成功扭转了格力多年来受制于经销商电器大卖场的局面。 为什么？ 核心就是提高应收账款周转率和存货周转率，从原来电器大卖场不愿意及时付款甚至拖延付款，到后面自建销售渠道要求经销商先款后货，格务有效降低了企业的应收账款，释放了自己的经营现金流。而结合自身空调产品因为季节性会影响销售，而给经销商在淡季一定优惠，不仅降低了自己的存货，同时降低了经销商的采购成本，也同时补偿了经销商先付款而自身现金流较大而可能造成的财务费用增加的问题，可谓是达到了双赢，是一个业财融合的经典范例。 既然业财融合能给企业创造如此高的价值，那为什么财务人员却一直无法有效开展？ 原因就是业务和财务之间的知识体系无法打通，而跨职能部门的沟通和理解又太少。从工作角度看，财务人员所负责的核算职能占了其时间的很大一块，对自身企业业务和市场发展不能投入时间做研究和分析，自然就无法提出有价值和有深度的意见和建议。然而，随着人工智能和财务机器人的大规模推广和普及，传统财务核算工作的强度和密度将会大大降低，这将迫使财务人员必须考虑以业财融合为核心的转型和发展。 因此，多去了解业务，多去思考业务和财务知识或语言的高度联系，多去思考高级领导人对战略、运营和绩效的思路和想法，将是财务人员进入管理会计领域，进行业财融合的正确方向。3.对市净率和市盈率的再认识一个企业的股票是否有投资价值，不应当看它们的表现，而是应当通过审慎的财分析来作出正确的决策。在上市公司的估值中，有两个重要指标：市净率=每股股价每股净资产，市盈率=每股股价每股利润。 在我国，白酒领军企业贵州茅台的市净率为10倍，而钢铁制造业鞍钢股份市净率仅为0.7倍，两者差异巨大。说明从投资角度，认可茅台集团的净资产的价值，而对于鞍钢股份，投资者认为其净资产的价值创造能力较弱，仅仅愿意付出其净资产70%的价格来购买它的股票。 然而，巴菲特曾经说过，在股市中，“低买高卖”是永远不变的真理。一个企业的市净率高，仅能说明该企业的净资产能够创造较大的价值。但是如果从投资者角度来说，说明市场上已经有太多投资者喜欢和认可这个企业，股价已经被抬得很高了，投资价值已经变低了。因此，真正聪明的投资者，应当善于发现净资产价值创造能力很强的企业，并等到因为出现了各种事件使它的市净率降低到一定程度时买入（安全边际原则），再等到它市净率提高到自身的预期时卖出，从而获得最理想的收益。 市盈率体现了投资者付出的股价和企业盈利之间的关系。例如，如果某个上市公司的市盈率是5倍，说明投资者付出的股价，企业能够保持盈利稳定持续5年，则是可以收回的。如果是50倍，则说明企业保持盈利稳定持续50年，股价才能得以收回。显然，如果一个上市企业市盈率较高，总体体现了其估值偏高的情况。 然而，由于市盈率是由每股股价和每股盈利构成。股价的高企和每股盈利的低迷都有可能造成市盈率较高的情况。投资者要进行具体情况具体分析。 有些好的的企业，当期盈利很差，仅仅是暂时的现象，未来很有可能业绩出现大幅提高，则其市盈率较高恰恰是很好的投资机会，在高市盈率的情况下买入，而低市盈率低的情况下卖出。投资大师彼得•林奇就是通过这种思维，在周期性的股票投资方面获得了巨额收益。 与此相反，市盈率较低的企业，虽然看上去现在股价可能很低，或者业绩可能很好，但是如果该企业未来的经营情况恶化，反而会造成市盈率变高，投资出现亏损。因此，以低市盈率为基础买入股票，务必要考量这家企业未来的经营稳定性和增长，如果未来经营出现了问题，很可能现在买入价格就是高点。 市净率和市盈率的投资分析，不能完全以偏高还是偏低作为基础，而是要充分考虑这两个指标出现偏高或偏低的原因。三、商业思维与价值创造假设你是一个企业的销售经理，你的客户要求你为你的产品做报价，订单数量分别为5000个产品，10000个产品，30000个产品，50000个产品，请分别提供报价，你的报价会是什么样呢？ 相信绝大多数人的答案是，产品数量越多，价格越便宜。 然而，1955的索尼公司向美国销售收音机时的报价并不是。 当时索尼的规模并不大，提供5000-10000台收音机，工厂产能无需扩大，额外雇佣一些工人就能够满足短期内交货的要求。而如果订货30000-50000台收音机，就必须要扩大产能，购买大量的机器和招聘工人，这会极大地提高固定成本的发生，影响产品的生产成本。而美国客户下一年取消了大部分订单，则公司的财务压力会非常之大。 当时的盛田昭夫在进行了深入考虑之后，做出了订单数量越多，价格反而越高的决定。在他坦诚地向美国客户进行了解释之后，客户恢复了平静，理解了索尼报价的逻辑，并下了10000台的订单，双方达到了最稳妥的交易。 盛田昭夫的报价决策，充分反映了管理会计的化繁为简的运用原则。尊重商业规律和企业运营实质，是决策者最为重要的基石，也是管理会计运用的标尺。
