注册会计师在实务中能用什么函

新准则第十六条规定：“注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。”同时在第十七条中规定：“当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：（一）重大错报风险评估为低水平；（二）涉及大量余额较小的账户；（三）预期不存在大量的错误；（四）没有理由相信被询证者不认真对待函证。”新准则中的这两条规定与原准则第十五、十六条规定基本上是相同的。然而，准则中只说明了适宜采用消极的函证方式的四种情况，至于具体在什么情况下应采用积极的函证方式并未明确指出。笔者认为，除了上述消极的函证方式适用的四种情况之外，其他情况下都应采用积极的函证方式。也就是说，当重大错报风险评估为高水平、余额较大的账户、预期存在大量错报、有理由相信被询证者不认真对待函证时，应采用积极的函证方式。其他特殊情况下，如应收账款期末余额为零时，或平时与某客户业务发生比较频繁，期末业务却停止时，也都应采用积极的函证方式。

账面余额
函证的定义其实很简单，那么我们在审计工作中为什么要发出函证，需要考虑两方面的影响。第一方面是合规，发函是准则规范执业的要求。审计准则中明确做出规定，有几种情况是必须要发函的，就是我们前面提到过的1312号准则当中明确的规定：注册会计师应当对银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序——准则要求是对零余额账户和本期内注销的账户也要发函的。除非有充分证据表明上面的这些信息对财务报表不重要，同时对应的重大错报风险很低，可以不对这些项目实施函证程序，同时，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。

摘要1不恰当。注册会计师应当对银行存款实施函证程序，除非有充分证据表明这些信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。2不恰当。在询证函发出前，注册会计师需要对询证函的各项内容进行充分核对。3不恰当。客户清单属于内部信息客户清单并不是用以验证发函地址准确的适当证据应当通过合同、公开网站等来源核对地址。4不恰当。应从供应商清单中选取函证对象从应付账款明细账中选取函证对象不足以应对低估风险。5不恰当。注册会计师应当对函证的全过程保持控制。6不恰当。应要求丙公司重新回函并在回函上加盖印章。咨询记录 · 回答于2022-11-092+A注册会计师在对应收丙公司的货款发送函证后,一直未收到回函,A注册会计亲，您好，您的问题已经收到了，请您给我5分钟打字！稍等片刻，谢谢。您好：不可以，因为题目主要是说没有收到回函实施的替代程序是否可以应对风险，如果回答再次发函并在必要时采取替代措施，其实是没有正面回答题目中的替代程序是否有效；在答这类题目时需要先弄懂考查的知识点是什么，这样会更容易得分。对未回函项目实施替代程序。如果未收到被询证方的回函，注册会计师应当实施替代审计程序，例如，在考虑实施收入截止测试等审计程序所获取审计证据的基础上：①检查资产负债表日后收回的货款，值得注意的是，注册会计师不能仅查看应收账款的贷方发生额，而是要查看相关的收款单据，以证实付款方确为该客户且确与资产负债表日的应收账款相关；②检查相关的合同、单、发运凭证等文件。注册会计师需要根据被审计单位的收入确认条件和时点，确定能够证明收入发生的凭证；③检查被审计单位与客户之间的往来邮件，如有关发货、对账、催款等事宜邮件。 A 会计师事务所的 A 注册会计师负责审计甲上市公司2022 年度财务报表，与应收账款函证相关的部分事项如下：1A 注册会计师评估认为对乙公司的应收账款重大错报风险为低水平，因此选择2022年11月30日为截止日对应收账款实施函证，回函相符，认可了函证结果，未实施其他审计程序。2A 注册会计师在对应收丙公司的货款发送函证后，一直未收到回函，A 注册会计师在考虑实施收入截止测试获取审计证据的基础上，查看了应收账款的贷方发生额，结果满意。（3）针对甲公司应收账款项目的列报，A注册会计师除了评价是否符合企业会计准则的要求之外，还应评价其披露是否符合证券部门的特别规定。（4）甲公司的海外客户丁公司因疫情影响无法正常处理函证，A注册会计师认为对丁公司的应收账款实施函证不可行，在审计工作底稿中记录了不施函证的理由，不再实施其他审计程序。5 A 注册会计师在甲公司人员陪同下实地走访其客户戌公司，并现场函证应收账款余额及本年额。在戊公司财务人员与甲公司人员对账并办理回函手续时，A注册会计师前往采购部门访谈了采购经理，结果满意。要求：针对上述第（1）至5）项，逐项指出 A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。1不恰当。注册会计师应当对银行存款实施函证程序，除非有充分证据表明这些信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。2不恰当。在询证函发出前，注册会计师需要对询证函的各项内容进行充分核对。3不恰当。客户清单属于内部信息客户清单并不是用以验证发函地址准确的适当证据应当通过合同、公开网站等来源核对地址。4不恰当。应从供应商清单中选取函证对象从应付账款明细账中选取函证对象不足以应对低估风险。5不恰当。注册会计师应当对函证的全过程保持控制。6不恰当。应要求丙公司重新回函并在回函上加盖印章。

函证的时间
注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质程序。
例如某公司做审计，针对该公司的应收账款-###公司，如果年审预查时对该应收账款-###公司进行了函证，回函与账面相符，通过预查，判断该被公司重大错报的风险为低水平，如果预查至年审截止日无重大事项会导致重大错报的话，可以那么采用预查时对应收账款——##公司的函证，然后对函证截止日至资产负债表日发生的可进行凭证抽查等实质程序。
注册会计师进行函证一般就是对截止到资产负债表日的金额予以证实，而我们在函证的时候有可能被审计单位与相关的债权债务人的债务或者债权情况已经发生改变，那么在对截止到资产负债表日的金额进行函证的时候有时难免存在一些问题。比如说截止到资产负债表日的时候A公司欠被审计单位100万，假设注册会计师是在审计年度后的2月份进行函证，而此时A公司已经将欠款还给了被审计单位一部分假设是50万，那么此时如果函证截止到资产负债表日的被审计单位的应收账款情况，虽然我们询证函中会列明是对截止到资产负债表日的款项进行函证，但是A公司很可能在回函的时候就说现在的欠款情况，所以这样得到的审计证据有效就会差一点。 这种情况下，为了保证审计证据的有效，注册会计师可能会选择在尽量接近资产负债表日的时候进行函证了。

1．函证的范围和对象。除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。函证数越的多少、范围是由诸多因素决定的，主要有：
1应收账款在全部资产中的重要。若应收账款在全部资产中所占的比重较大。则函证的范围应相应大一些。
2被审计单位内部控制的强弱。若内部控制制度较健全，则可以相应减少函证世；反之，则应相应扩大函证范围。
3以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现过重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。
4函证方式的选择。若采用积极的函证方式，则可以相应减少函证量；若采用消极的函证方式，则要相应增加函证量。
一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；主要客户包括关系密切的客户项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目
2．函证的方式。函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。
1积极的函证方式。如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。
积极的函证方式又分为两种：一种是在询证函中列睨拟函证的账户余额或其他信息，、要求被询证者确认所函证的款项是否正确。通常认为，对这种询证函的回复能够提供可靠的审计证据。但是，其缺点是被询证者可能对所列示信息根本不加以验证就予以回函确认。为了避免这种风险，注册会计师可以采用另外一种询证函，即在询证函中不列明账户余额或其他信息。而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。由于这种询证函要求被询证者做出更多的努力，可能会导致回函率降低，进而导致注册会计师执行更多的替代程序。
在采用积极的函证方式时，只有注册会计师收到回函，才能为财务报表认定提供审计证据。注册会计师没有收到回函，可能是由于被询证者根本不存在，或是由于被询证者没有收到询证函，也可能是由于询证者没有理会询证函，因此，无法证明所函证信息是否正确。
2消极的函证方式。如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。
在采用消极的函证方式时，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审计证据。未收到回函可能是因为被询证者已收到询证函且核对无误，也可能是因为被询证者根本就没有收到询证函。因此，积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。因而在采用消极的方式函证时，注册会计师通常还需辅之以其他审计程序
当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。
在审计实务中，注册会计师也可将这两种方式结合使用。当应收账款的余额是由少量的大额应收账款和大最的小额应收账款构成时，注册会计师可以对所有的或抽取的大额应收账款样本采用积极的函证方式，而对抽取的小额应收账款样本采用消极的函证方式。