注册会计师挪用公款的案例

三年举报，“最牛村主任”浮出水面
郑州市金水区庙李镇陈砦村比较富裕，村里有多家村办企业;一直以来，陈砦村村委的财务公开缺乏透明度，村委权力过于集中且缺乏，特别是村主任陈运来的多起重大违规违法案件更激起村民的不满。为此，村民历经三年进行了 100 余次举报，最终引起当地有关部门的重视。
2022 年 11 月份，在河南省政法委组督导下，郑州市政法委协调郑州市局与郑州市于 11 月 2 日 针对陈来运一案成立了联合专案组。省政法委组进驻专案组现场督导办案。仅十余天，便使这个久拖未决达三年之久的案件有了重大突破，机关对陈来运依法立了案，并锁定了陈来运等人挪用村集体资金 800 余万元的犯罪证据。
审计部门介入，剥茧抽丝查乱账
2022 年 12 月份， 郑州市局、陈砦行政村第六届村委会委托 河南省华颍会计师事务所对陈砦村村账目进行了为期 40 余天的司法会计审计 ，对五项经济事项的司法会计鉴定、陈砦行政村及所属企业的资产负债及财务收支情况进行审计。据了解， 此次审计投入注册会计师、会计师、司法会计鉴定人员 10 名，历时 40 天，共审计、鉴定会计凭证 1489 本，会计账簿 468 本，会计报表 152 份、银行对账单 83 份另 5 沓，发票存根 159 本，收据存根 345 本，收据 28 本，土地出让及租赁合同、房屋及固定资产租赁合同 89 份。
审计、鉴定涉及七个单位：行政村村委会、北环实业总公司、陈砦房地产、陈砦股金会、北晨房地产、陈砦冷库、陈砦园艺公司。审计、鉴定期限： 2022 年— 2022 年 3 月近 5 年半，审计、鉴定资产总额 34255 亿元，财务收支总额 826230 亿元。
河南省华颍会计师事务所审计后的总体印象评介为： 1 、缺乏健全有效的机制; 2 、缺乏健全有效的内控制度; 3 、资产不实，资金使用混乱; 4 、财务混乱; 5 、资产混乱; 6 、会计核算混乱; 7 、银行开户、会计科目、会计账户使用混乱。
多方违规违法，近6 亿资金涉案
据河南省华颍会计师事务所根据审计结果，总结出了的主要问题所在。
首先，陈砦行政村 资金不善，涉及金额 8 亿元。主要表现在： 1 、土地、房屋、固定资产出让、出租、承包合同收入与村委账面相关收入不符。经统计收集到各类经济合同 89 份，合同收入 2022 年至 2022 年 12 月底共 33 亿元，行政村账面实收 02 亿元，差额 31 亿元。 2 、陈砦村委与所属各企业借款还款帐不相符经审计对账，村委会与村属 6 家企业往来帐项帐面金额相差近 5000 万元。 3 、应收款中个人欠款严重。陈砦村委截止 2022 年 3 月 31 日应收款 66 笔，金额 01 亿元，其中个人欠款 40 笔，金额近 2022 万元。
其次，村集体资产流失 35 亿元。主要所在： 1 、陈砦村所属企业陈砦园艺发展有限公司有 5994 万资产以及 636 万元花木去向不明。 2 、陈砦村所属企业郑州市北晨房地产开发有限公司成立于 1997 年 3 月，注册资金 7 万元陈砦村委投入资金 1104 万元，北环公司投入 4 万元。至今未见陈砦村委会、北环公司有退股、转股等手续，目前，北晨房地产开发公司已变为私营公司，归个人所有。 3 、陈砦村所属股金会外借款中有五户金额 5843 万余元，均为三年以上呆帐。
再次，违规资金 8 万元。主要有： 1 、支出单据违规资金 2700 万元。 2 、使用多套印章以还款名义支付资金 977 万元。 3 、以村委名义收款资金去向不明 298 万元。 4 、帐外帐 1800 万元。 5 、汽车问题涉及金额 8 万元。 2022 年至 2022 年度，以陈来运兼任总经理的陈砦村所属企业北环公司购买轿车 16 辆，价值 8 万元。
另外，违法资金 2351 万元。主要有： 1 、抽逃注册资金 860 万元。 2 、偷漏税 200 余万元。注： 2022 年 11 月已补交。 3 、挪用资金 890 万元。陈来运挪用北环公司公款 800 万元归个人企业使用已立案，又审计出 2022 年 10 — 12 月陈来运个人企业阳光生态园，分 3 次从村属企业北晨公司借款合计 90 万元，至 2022 年 6 月归还，借用时间长达两年之久。 4 、侵占 1 万元。原庙里派出所民警王瀚个人在村委会借款 1 万元，陈来运签字用借条支出。
陈砦村所属企业北环公司由村主任陈来运兼任总经理，此次审计报告中出现频率最高的正是该公司。据审计报告显示，北环公司财务方面存在诸多问题。
陈砦行政村的危机四伏
据审计材料显示，2022 年 3 月底，陈砦股金会吸收的各类存款44 万元，欠村民生活费03 万元，欠村委会 37 万元，欠北晨公司06 万元，合计欠账23 万元。其账面资产方有资金 37 ，其中 : 22 万元;应收款48 万元;借出资金67 万元，其中：借给维孚管道资金48 万元，园艺公司 60 万元，蔬菜中心92 万元，合计33 万元，均在3 年以上，大多数已形成呆滞资金，形成损失，股金会真正可用资金只有 04 万元，要满足支付要求，资金缺口达58 万元。
行政村年平均经营收入87 万元不含土地出让收入，下同，每年费用支出 15 万元，不包括群众生活费、福利费支出两项支出每年在2022 万元左右。所以目前行政村在土地出让减少的情况下已无血可供，因此行政村股金会在财务方面潜藏着很大的危机和风险。
“最牛村主任”还能“牛”多久?
有律师认为：根据审计结果，如果全部属实的话，村主任陈来运等相关责任人行为至少涉嫌：1 、职务侵占罪。2 、挪用资金罪。3 、行贿罪。4 、受贿罪。5 、偷税罪。6 、抽逃注册资金罪。7 、伪造人民团体印章罪。 8 、隐匿会计凭证罪。 9 、非国家公职人员行贿罪。10 、挪用公款罪等十余项罪名。
陈来运作为当地的代表，有权有势，手眼通天。在得知被举报后，一方面，积极上下运作关系，给机关立案也带来巨大的阻力。另一方面，对举报群众进行打击报复。陈砦村村民在向媒体反映时表示，在举报陈来运案件近三年的时间内，可谓是历经艰难。陈砦村党支部书记宋书保曾在全村党员大会上公开说，因为村民的一封举报信让村委会花了一千多万元来摆平此事此事件有录像为证;也因某村民举报陈来运，陈来运的侄子陈彦鹏纠集黑恶势力打手夜晚窜入参与举报的村民家中进行恐吓有录像为证。
2022年1月20 日郑州市局终于向金水区会提交了对陈来运采取强制措施的法律文书，但至今，陈来运的代表资格仍未被依法暂停。天网恢恢，违法犯罪必将受到法律的制裁。试看“最牛村主任”还能“牛”多久?本报将继续关注。

一、收入审计案例

（一）案例线索

注册会计师李文对×公司2022年度的收入进行分析复核时，发现本年度的收入比上年明显减少，对照在前期调查了解到×公司本年度生产情况是历史上最好的实际情况，李文感到收入的真实值得怀疑，于是，抽查了9月份、12月份相关的会计凭证，发现其原始凭证中有销货发票的记账联，而记账凭证中反映的是“应付账款”，共计120万元。李文针对这种情况，询问了有关的当事人，并向应付账款的对方企业函证，结果发现A公司是将企业正常的收入反映在“应付账款”中，作为其他企业的暂存款处理。

李文对此业务的审计处理为：

1．扩大抽查原始凭证的比例，检查其他月份是否存在将正常收入反映在“应付账款”中的事项。

2．提请被审计单位作相应的会计调整，并调整会计报表相关的数额。

3．如果被审计单位拒绝接受调整，则把查证金额与重要水平相比，选择相应的审计报告的类型。

（二）案例分析

注册会计师在审计收入时，要关注被审计单位是否少计或多计收入。

一般情况下，企业少计收入的途径有：

1．将正常的收入反映在“应付账款”中，作为其他企业的暂存款处理，将记账联单独存放，造成当期收入减少，达到少缴税的目的。此案例A公司就是如此。

2．已实现的收入，不确认或延期确认。

3．以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”相对应，直接抵减“库存商品”或“产成品”，少计收入。

4．虚增退回，即退回仅用红字借记“应收账款”，贷记“产品收入”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”的会计分录，记账凭证后面没有红联发票、退回单、商品验收单等原始凭证等。

企业多计收入的方法有：

1．把没有实现的提前确认收入。

2．虚构业务，等次年作退货处理，虚构收入等。

3．母子公司或关联企业之间在年底互开发票，虚构收入等。

注册会计师一般要实施顺查或逆变的方法查证这些事项，并提请被审计单位予以纠正，否则，发表保留意见或否定意见的审计报告。

二、应收账款审计案例

（一）案例一

案例线索

注册会计师李文负责审计中兴公司应收账款，审计中发现A公司欠款2022万元，其经济内容为货款，账龄已超过2年。由于A公司是中兴公司的投资方（A公司投资为4000万元），李文认为需要加倍关注。为此李文实施了以下审计程序：

1．向A公司发出询证函。

2．查阅中兴公司和A公司签章确认的购货合同、经中兴公司当局批准的发货凭证和A公司的收货验收证明等。

3．评价A公司偿付货款的能力。

案例一分析

1．在确认这项2022万元的应收账款时，由于A公司是投资方，首先要确认A公司所欠中兴公司的款项是否为正常商业信用。如果A公司确实与中兴公司有货款往来关系，下一步需要对应收账款项目的存在和所有权归属予以确认，设计函证程序或替代审计程序确认其存在，如查验有无对方出具的具有法律效力的书面文件或对方的收货验收证明、运输部门出具的合法运输凭证或近期的双方对账记录等；最后，还要通过观察近期还款情况和了解对方流量及财务状况，确认其可收回。即使注册会计师确认了A公司与中兴公司之间的往来款项属于正常结算债权债务关系，也要注意中兴公司是否在财务报表附注中适当披露此关联业务。

2．李文如果不能取得被审计单位提供的A公司正常偿付货款的有效文件，根据职业判断，应考虑中兴公司与A公司之间是否已有抽走投资资金的默契。审计人员应根据其具体情况和数额的大小，选择发表适当的审计意见。

一）案例线索
案例一：注册会计师张刚在审计大华公司2022年度会计报表将近结束时，大华公司财务主管提出不必抽查2022年付款凭证来证实2022年度的会计记录，其理由如下：2022年度的有些发票因收到太迟，不能记入12月份的付款记账凭证，公司已经全部用转账分录入账；年后由公司内部审计人员进行了抽查；公司愿意提供无漏记负债业务的说明书。
案例二：注册会计师吴生审计新兴公司“应付账款”时发现，该公司因财务状况不佳，无法支付已有3年账龄的欠A公司的货款10万元（增值税项不计，下同），经与债权人协商，并达成如下债务重组协议：债权人同意以新兴公司生产的产品总成本6万元用于抵偿上述债务。双方已在本年度履行了债务重组协议，但新兴公司未按规定进行账务处理。
案例三：注册会计师李文在审计H公司“应付账款”时，发现该公司存在3年以上账龄的应付账款——A公司600万元。通过查阅原始凭证和询问有关业务人员，未能取得充分审计证据可以证明此款项的业务质，无法判定负债的存在。
案例四：注册会计师吴生在审计新兴公司“应付账款”时，发现：该公司于12月28日购入的G货物50万元，已按规定纳入12月31日存货盘点范围进行了实物盘点。但卖方发票于次年1月5日才收到，并在次年的1月份进行了账务处理，本年度无进货和相应负债记录。
（二）案例分析
通过对案例一的分析，我们可以看出以下几个问题：注册会计师张刚在执行抽查未入账债务程序时是否可以因客户已利用转账分录将2022年迟收发票入账的事实而改变原定的审计程序？是否因客户愿意提供无漏记债务说明书而受影响？可否因内部审计人员的工作而取消或减少审计程序？
委托人对迟收账单以转账方式入账，简化了注册会计师对未入账债务的抽查，也减少了进一步调整的可能，但这并不影响注册会计师抽查2022年度付款记账凭证。这种抽查与委托人自信十分完整、正确的报表们需审核的理由是相同的。
客户提供的无漏记债务说明书不能作为正当审计程序，仅提供给注册会计师额外的保证，作为内部证据，其证明力较弱，故无法减轻注册会计师应抽查的责任。
如果注册会计师已查明内部审计人员具有专业胜任能力和合理的，并且已抽查了未入账的债务，在和内部审计人员讨论其程序的质、时间、范围并审阅其工作底稿后，注册会计师可减少本身拟进行的未入账债务抽查工作，绝不能取消抽查工作。
注册会计师未入账债务，还可以通过如下途径：（1）未归档的购货发票；（2）客户以前年度未曾核定的所得税结算申报表；（3）与客户商讨；（4）客户当局的声明书；（5）与上年账户余额相比较；（6）期后对期内相关付款的审核；（7）现有契约、合同、议事录、律师的账单和信件往来；（8）主要供货商的信件往来；（9）抽查截止日期的有关账户，如存货、固定资产等。
而案例二则涉及到债务重组问题。根据《企业会计准则——债务重组》的规定，债务人的会计处理是：“以非资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非资产的公允价值之间差额作为债务重组收益，计入当期损益；转让的非资产的公允价值与其账面价值之间的差额作为资产转让损益，计入当期损益”。为此，注册会计师的审计处理应是：
（1）将审验情况提请被审计单位按照规定进行补充会计处理，并对会计报表相关项目的数额进行调整；
（2）应将审验情况和被审计单位的处理调整情况，详细记录在审计工作底稿中；
（3）如果被审计单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留意见的审计报告。
根据注册会计师审计准则要求，为确认被审计单位负债项目的存在，审计人员必须取得充分的审计证据。对案例三发现的审计问题，注册会计师除查明经济业务质，获取对方确认的询证回函外，必要时应补充替代审计程序（追索原始凭证及经办人员的事项说明、通过函证取得对方相应的证明等）。如通过上述这些程序仍无法获取充分的审计证据，则审计人员应考虑出具保留意见的审计报告。
我们还应注意到，与资产类项目审计比较，注册会计师在审计负债类项目时，侧重阻止企业低估负债的问题，低估负债经常伴随着低估成本费用，达到高估利润的目的。负债类的低估往往是藏匿凭证，不会留下确凿的证据，增加审计难度。因此，注册会计师在审计负债类项目时，应设计一些特殊程序来查找未入账的负债情况。
（三）案例评价
应付账款是企业因购买商品、接受劳务而形成的债务。在资产负债表中；应付账款一般是一项比较大的流动负债，是评价企业短期偿债能力时必须考虑的一个重要因素，与应付票据共同构成了企业主要商业信用形式，成为其重要资金来源渠道之一。在审计实务中，注册会计师对应付账款的实质测试，可通过以下审计程序来完成
获取或编制应付账款明细表。注册会计师在对应付账款余额进行实质测试时，通常向被审计单位索取或自行编制应付账款明细表，以确定被审计单位资产负债表上应付账款的数额与其明细表是否相符。
对应付账款明细余额进行分析并作必要的重新分类。审计人员应结合以前年度审计情况，对应付账款明细余额进行调查分析是否存在负数余额；是否将本应在“其他应付款”、“预付账款”等科目中核算的账项一并在“应付账款”科目核算。如存在此类问题应作重新分类处理。
函证应付账款。一般情况下，如果是连续委托审计的企业，且存在审计程序得到较充分实施时，对应付账款可采用替代审计程序，或主要依赖于分析复核。在外勤审计工作日，应对回函的结果进行汇总、分析，查明差异的原因，并作出调整。
查找未入账的应付账款。查找未入账的应付账款是应付账款实质测试程序的重要补充程序，其目的是为了防止企业低估应付账款。在企业有无未入账的应付账款时，注册会计师还可以通过询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资金预算、工作单和基建合同来进行。如果注册会计师通过上述程序发现某些未入账的应付账款，应将有关情况详细记录在审计工作底稿中，然后视其重要决定是否建议被审计单位进行相应的调整。
抽取未能函证、期末余额变动较大以及函证未果的明细账户进行替代测试。
检查应付账款是否已在会计报表及附注中得到恰当披露。重点关注以下几个问题：（1）期末应付账款余额的账龄分布情况；（2）对主要债权人按负债金额由大到小列示；（3）与应付账款有关的诉讼纠纷及其潜在影响；（4）对关联企业的应付账款。
向企业当局索取有关负债说明书。这种说明书虽然不能减轻注册会计师的审计责任，但能有效地提醒企业当局应对会计报表的公允表达负有主要责任，使他们明确注册会计师的审计责任并不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任及其他责任。

挪用扶贫资金属于《刑法》规定的挪用公款罪，处五年以下有期徒刑或者拘役；情节严重的，处五年以上有期徒刑。挪用公款数额巨大不退还的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

法律依据：《中华人刑法》

第三百八十四条　【挪用公款罪】国家利用职务上的便利，挪用公款归个人使用，进行非法活动的，或者挪用公款数额较大、进行营利活动的，或者挪用公款数额较大、超过三个月未还的，是挪用公款罪；

处五年以下有期徒刑或者拘役；情节严重的，处五年以上有期徒刑。挪用公款数额巨大不退还的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

挪用用于救、抢险、防汛、优抚、扶贫、移民、救济款物归个人使用的，从重处罚。

扩展资料：

挪用公款犯罪的追诉期限

根据《中华人刑法》第八十九条、第三百八十四条的规定

挪用公款归个人使用，进行非法活动的，或者挪用公款数额较大、进行营利活动的，犯罪的追诉期限从挪用行为实施完毕之日起计算；

挪用公款数额较大、超过三个月未还的，犯罪的追诉期限从挪用公款罪成立之日起计算。

挪用公款行为有连续状态的，犯罪的追诉期限应当从最后一次挪用行为实施完毕之日或者犯罪成立之日起计算。

参考资料来源：文县局-中华人刑法（2022年最新版）

案例线索
注册会计师张军审计A公司预收账款项目时，发现以下审计线索：
A公司3年前预收W公司款项800万元，当年根据W公司的委托支付给H公司200万元，剩余600万元，截至2022年度资产负债表日账面余额为600万元。
2022年12月25日A公司根据银行存款未达账项调整1000万元记入“预收账款”。张军逐笔核对了记账凭证及其后附的合同等，随后又根据合同所列产品名称及数量，到仓库了产品库存明细账，证实以上各批产品已发货，有关原始凭证已传递到会计部门。
案例分析
一般情况下，预收账款供货单位应按合同或约定及时向购货方提供货物，结算货款。A公司的上述经济业务预收W公司账款余额为600万元，时间较长，数额较大。A公司在长时间无供货行为，应引起注册会计师的充分关注。对此，注册会计师应采取以下审计程序：
（1）取得并审阅业务发生时会计处理的原始凭证，获取确认经济质的审计证据，据以判定负债的存在；
（2）通过函证取得W公司的数额确认情况说明；
（3）如果经以上程序，审计人员证实此事项属非正常的事项，审计人员应根据其质及对财务状况的影响程度，按照《中国注册会计师审计准则》的要求，发表适当的审计意见。
根据会计制度的规定，上述预收账款1000万元的经济事项已表明收入的成立，应该做收入处理。因此注册会计师要在取得充分、适当的审计证据基础上，提请被审计单位进行账务调整，并把查证的情况客观地记录在审计工作底稿中。如果A 公司拒绝调整，注册会计师可考虑发表保留或否定意见的审计报告。
注册会计师审计预收账款时，要关注被审计单位以下项目：
是否与预收租金、预收利息等相混淆； 是否将预收账款作为收入入账； 是否利用“预收账款”截留收入； 是否利用“预收账款”账户进行舞弊行为。