注册会计师审计质量目的

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　　中国联和于2022年底联合发布了《关于证券期货审计业务签字注册会计师定期轮换的规定》，以强制轮换主审会计师的方式，力促提高上市公司审计质量。并且中国注册会计师协会与2022年2月15日颁布了《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》和《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》，标志着我国审计理论界和实务界提高会计师事务所质量控制的决心。会计事务所质量控制是会计事务所内部控制体系的重要组成部分，下面我们从各国会计事务所审计质量控制规范来探讨我国的会计事务所审计质量控制准则。

　　一、各国审计质量控制规范的比较

　　国际会计师联合会（IFAC）所颁布的第220号国际审计准则《审计工作质量控制》；注册会计师协会所属的质量控制准则委员会（QCSC）颁布的第1号质量控制准则《质量控制九条要素》（2022年，AICPA所属的审计准则委员会（ASB）将质量控制要素减为5条，并从2022年起施行至今）；英国会计职业团体发起成立的会计基金会下设的审计实务委员会（APB）于2022年颁布了英国《审计准则第240号——审计工作的质量控制（SAS240）》，但从2022年12月15日起采用国际通行的《审计准则第220号——审计以往历史财务信息时的质量控制（IAS220）》以及《质量控制准则第1号——承接业绩审计、历史财务信息复核和其他鉴证及相关服务业务的会计师事务所的质量控制（ISQC1）》；澳大利亚注册会计师协会（ASCPA）颁布的第206号审计准则《审计工作质量控制》；我国在2022年底颁布了《中国注册会计师质量控制基本准则》，并于2022年2月15日颁布了《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》和《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》，希望通过对会计师事务所的质量控制来保证注册会计师的执业质量等均对会计师事务所质量监控做出了严格的规定，具体如下表所示。

　　由表中我们可以看出，IFAC、ASCPA和CICPA所颁布的审计工作质量控制准则均从会计事务所与审计项目两个层次上来制定了审计质量控制政策和程序；而ASB、APB则只从会计事务所层次上制定了审计质量控制准则，他们认为会计事务所审计质量控制与审计项目质量控制是不可分割的整体。

　　 ASB、APB、IFAC、ASCPA和CICPA对同一要素的表述存在差异，其原因或者是使用概念不一致，或者是涵盖的内容不一致。如IFAC所称的“职业要求”，ASB称为“、客观、公正”，APB称为“职业道德”，ASCPA称为“职业胜任能力”而我国注册会计师协会称为“职业道德规范”。

　　 ASB颁布的质量控制要素对制定国际审计工作质量控制准则有直接的影响，因此对APB、ASCPA和CICPA的制定也有重要影响。

　　各国的会计事务所质量控制准则是动态的发展过程，不是一成不变的。如我国的原审计准则关于会计师事务所质量控制的要素有：职业道德原则；专业胜任能力；工作委派；督导；咨询；业务承接；监控。审计项目的质量控制的因素是指导、和复核。新审计准则对会计师事务所的质量控制制度增加了许多新的内容，其要素包括：对业务质量承担的领导责任；职业道德规范；客户关系和具体业务的接受与保持；人力资源；业务执行；业务工作底稿；监控。在历史财务信息审计的质量控制中，新审计准则强调从以下几方面加以规范：对审计质量承担的领导责任；职业道德规范；客户关系和具体审计业务的接受与保持；项目组的工作委派；业务执行；监控。由此可见各国要结合自己的实际情况制定符合各自国家的、易懂的、可接受的质量控制准则。IFAC制定的准则不可能涵盖各个国家的方方面面。

　　从表中我们可以看出各国会计事务所都重视审计人员的工作，强调对注册会计师的雇佣、督导、分派等方面的内容，树立全面质量的现代化观念；内容上注重对注册会计师的职业道德建设、胜任能力的检测，认为、客观、公正是注册会计师具备的不可或缺的职业守；也都重视业务承接与监控，认为控制业务承接是防范风险的第一道防线。

　　二、我国会计事务所审计质量监控机制

　　从上文各国会计事务所质量监控准则比较，我们了解了各个国家会计事务所质量控制的相同点和异同点，为更深刻的了解我国会计事务所审计质量控制奠定了基础。我国新发布的注册会计师执业准则体系中与会计师事务所的质量控制直接相关的准则包括《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》和《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》两部分。这两个准则是对会计师事务所制定和实施质量控制制度的重要规范。前者主要针对历史财务信息审计业务的质量控制，即审计项目的质量控制，它体现了对审计项目的质量控制制度的制定与实施的具体要求；后者针对的是会计师事务所的全面质量控制，它是会计师事务所全部业务质量控制制度的制定与实施的直接依据。

　　全面质量控制。会计事务所质量控制制度，是指会计事务所为了确保审计质量符合审计准则的要求而制定和运用的控制政策与程序。会计事务所全面质量控制包括全面控制政策与控制程序，其中控制政策是会计事务所为了确保审计质量符合审计准则的要求而采取的基本方针及策略；控制程序则是会计事务所为了贯彻执行控制政策而采取的具体措施及方法。全面质量控制政策指导和约束着控制程序的制定及运用，而全面质量控制程序则是事务所根据具体情况而制定的，目的是为了贯彻执行全面质量控制政策。由于各个事务所所处的具体经营环境不同，全面质量控制程序也就比较具体和多样化，不同的会计事务所也可以从其自身的特点决定其质量控制政策，但都应包含质量控制基本准则所规定的以下七个方面：对业务质量承担的领导责任；职业道德规范；客户关系和具体业务的接受与保持；人力资源；业务执行；业务工作底稿；监控。

　　项目质量控制。在具体审计项目的工作开展之前，负直接责任的注册会计师必须对全面质量控制政策和程序相当了解，判断并选择适用于本项目的控制政策和程序，并将其体现在总体审计计划和具体审计计划中，而当审计计划不适应变化的环境时可以适当的修改审计计划。保证审计项目按照计划进行的项目质量控制手段包括对审计质量承担的领导责任；职业道德规范；客户关系和具体审计业务的接受与保持；项目组的工作委派；业务执行；监控，虽然与全面质量控制有所重复，但这是对审计项目质量角度而言的。

　　这两个层次的质量控制是相互联系、缺一不可的，项目质量控制是全面质量控制的具体化，只涉及控制程序即具体的控制措施与方法，主要是针对各审计项目审计人员工作的质量进行控制，是全面质量控制的内容的进一步补充，而全面质量控制是针对会计事务所所有的业务。

　　三、完善我国会计事务所质量控制制度的具体措施

　　建立和完善会计师事务所人员录用、后续教育及工作委派制度。每个会计师事务所应该结合本会计师事务所的特点和实际情况，借鉴国内外同行的做法，来提高注册会计师的综合素质，其中人才选聘是保证专业胜任能力的首要环节，如在“德”与“才”孰重的问题上更偏重德；后续教育是提高专业胜任能力的有效手段，如可以建立三级培训体系，即审计员的初级培训、经理人员的中级培训、事务所层的高级培训；工作委派是提高人力资源使用效率的关键，如要考虑审计项目的特点，“人尽其才”重视人力资源的高效率使用。

　　重视会计事务所审计质量控制中的督导和咨询的作用。督导是对各层次的审计工作进行指导、和复核，即在审计计划和审计实施阶段对审计质量进行事前、事中和事后的指导、和复核。指导有两层含义：一是在工作委派之前，委派者根据被委派工作所需的专业胜任能力来遴选被委派者；二是在工作委派之后，委派者基于其承担的责任，不能放任不管，需要指导被委派者开展工作。是与指导同时进行的，在审计工作小组开始工作后，委派项目负责人的事务所负责人，需要经常查询其工作情况，使其工作能按照质量控制标准的既定要求进行。复核主要是对工作底稿进行的。而咨询是指各级审计人员在审计过程中遇到困惑、疑难的专业问题或复杂的法律责任时，不能凭主观臆断，而要向事务所内或所外的专家请教，它是审计实施阶段保证审计质量的重要手段。

　　加强会计师事务所分类的制度。将会计事务所分类制度纳入质量控制机制体系之中。目前，我国的会计师事务所按照有无审计上市公司的资格分为有上市公司审计资格和无上市公司审计资格两类。其中，有资格审计上市公司的会计师事务所的责任比无资格的会计师事务所所担负的审计责任要大的多，影响面也广的多。因此，按照重要原则和实质重于形式原则，我们完全应该加强对有审计上市公司资格的会计师事务所实行更为严格的控制。尽管中国注册会计师协会已经成立了注册部、部，但是出于更为完善的角度考虑，还应当成立一个单独的“会计师事务所部”专门对会计师事务所进行和。

　　三级复核制度。三级复核制度，即事务所项目负责人、主任会计师和注册会计师对具体项目工作底稿逐级，最后签发审计报告的制度，其中执行项目外勤工作的助理人员、一级复核人员及二级复核人员的收入与项目适度关联，但三级复核人员的收入不与项目钩以保证三级复核人员的。

　　推进会计事务所体制改革。我国会计事务所易采用有限责任合伙制，即会计事务所以其全部资产对其债务承担有限责任，但是各合伙人对个人执业行为承担无限责任，合伙人之间不相互承担连带责任，这样有利于提高注册会计师的风险意识，从而增强注册会计师提供高质量审计服务的压力和动力。

　　笔者认为：各个会计事务所要深刻理解新的审计质量控制准则，结合自己的实际情况，建立符合自己特的审计质量控制标准，并在事务所内部培育以质量为导向的内部文化，向全体人员强调审计质量控制政策和程序以及实现审计质量控制目标的重要。

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摘要：审计是高风险的职业，审计师执业可以说是如履薄冰，稍不留神，便可能招致灭顶之，即使侥幸生存，由于已经对社会公众造成了事实上的伤害，职业发展前景也就蒙上了一层阴影。所以，质量问题乃生存所系，亦为发展之基。但近年来注册会计师行业所受到的批评与指责堪称“难以细数”。“银广厦”、“麦科特”、“丰乐种业”等重大财务造假案，相关联的会计师事务所和注册会计师都受到了相应的处罚。因此加强对事务所的质控制对注册会计师的行业而言至关重要。
关键词：审计质量；质量控制

一、会计师事务所质量控制概述
会计师事务所质量控制，按照《中国注册会计师质量控制基本准则》规定，是指会计师事务所为确保审计质量符合审计准则的要求而制定和运用的控制政策与程序。其中审计质量主要包括审计过程质量和审计报告质量两部分，两者既有区别，又有联系。过程质量是报告质量的保证，报告质量是过程质量的综合反映。从广义上讲，审计质量是指审计工作的总体质量；从狭义上讲，审计质量是指审计项目质量，即具体审计项目的审计质量，包括审计计划、审计准备、审计方案、审计实施、审计报告、审计决定、结论落实等一系列环节的工作效果及达到审计目的的程度。概括地讲，审计质量就是指审计工作的规范程度和审计作用的发挥水平。
二、影响审计质量的主要因素
审计的未能得到充分体现。是审计的灵魂所在，它要求会计师事务所不仅在组织上，而且在经济来源和人员上均应，会计师事务所必须于其他外部机构，才能得到社会公众的信任。还要求审计人员的完全是以客观事实为依据，、客观、公正地发表审计意见。注册会计师审计是受托审计，而目前我国由于体制的不合理，审计委托人往往就是被客户。这种委托人与被客户的同一，使得注册会计师在承接审计业务时左右为难，对于正直的客户，注册会计师可以保持良好的；而对于不正直的客户，则很难做到真正的。
审计人员的素质与经验。审计人员的素质与经验对审计质量的影响主要表现在：使用不适当的审计程序或不适当地省略、删减审计程序,对审计中的重大风险判断错误,对审计中应予关注的问题未能充分关注及向上级提示,审计过程中执业不严格,没有做到、客观、公正,审计结论不够审慎,存在很大的随意等等。
注册会计师的职业判断。注册会计师的职业判断，是注册会计师在执业过程中根据其专业知识和经验，对被审事项和注册会计师自身行为作出的一种分析、估计、判定或选择。注册会计师的职业判断贯穿于整个审计过程。明智的职业判断，可以在确保审计质量的前提下，节省审计时间，降低审计成本，而错误的职业判断，轻则使审计质量大打折扣，重则通常导致审计失败。而一旦引起审计失败，就会为注册会计师及事务所带来不可估量的损失。因此，不断提高业务素质，增强工作责任心，善于归纳和总结执业经验，不断提升专业判断能力，是注册会计师确保审计质量，降低审计风险，规避审计责任的必由之路。
会计师事务所与被审单位的信息不对称。我国正处于市场经济体制建立和完善时期，市场主体行为不规范的问题还比较突出，典型的是在很多企业存在着会计信息失真的现象。这些问题在很大程度上成为注册会计师获取真实可靠信息资料的障碍，在这种情况下，审计人员与被审计单位之间对信息的掌握上是不对称的。而对于存在的虚假信息注册会计师很难断其真伪，以此为基本依据作出的审计判断和审计结论就很难保证是真实的，从而影响了审计质量。
会计市场的无序竞争。如今的会计市场真是乱得像一锅粥。由于规模小、实力差，很少有能提供高审计费用的稳定客户，再加上我国大多地区 （尤其是内陆省份）企业经济效益本身不是太好，直接威胁着事务所的生存和发展。尤其是对中小事务所影响更大。为此，不少中小事务所总是试图通过降低收费的方式来招揽业务。殊不知，根据成本效益原则，过低的收费，会扰乱正常的会计市场秩序，使审计质量没有保证，更有甚者，审计风险加大。最终受损失的是报表使用者和将来作为被告的会计师事务所。因此，在这种恶竞争条件下，是没有真正赢家的。
三、会计师事务所控制审计质量的措施
尽管影响审计质量的因素很多,但是控制审计质量的主动权掌握在会计师事务所手中,各事务所应该对审计工作各个环节实施控制,并且应以事前和事中控制为主会计师事务所一般可以采取以下措施控制和提高审计质量：

这是项目质量控制复核的一项作用，我们知道注册会计师执行审计程序，形成审计结论，这其中可能会对某些结论的形成存在某些偏见，比如不能恰当的形成审计结论，如果执行项目质量控制复核，则可以消除这种偏见，从而为形成恰当的审计意见提供基础。再比如说有些个别注册会计师与正确判断的注册会计师的意见不同，就是妨碍注册会计师正确判断的偏见，经过了项目质量控制复核就否定了其不正确的想法，也就是消除了偏见。

一、注册会计师审计质量的重要意义
　　审计质量之于审计工作，好比产品质量之于企业：产品质量决定企业的生存亡，审计质量是审计工作的生命线。
　　1、注册会计师审计质量是发挥注册会计师审计作用的决定因素。注册会计师审计的根本目的是为了维护国家财政经济秩序，推进依法行政，加强廉政建设，促进经济发展。审计不仅要为社会查错纠弊，反腐倡廉，解决或促进解决一些人民群众关注的焦点、热点和难点问题，而且要从更深层次评估和分析国民经济运行的质量，提出意见或建议，服务于党政领导宏观决策和。审计质量的高低直接影响到审计作用的发挥水平。
　　2、注册会计师审计质量是衡量会计师事务所审计工作的最高标准。与实行审计的根本目的相适应，会计师事务所采取的一切举措，开展的全部工作，其最终落脚点就是为了切实履行审计职责，保证审计工作的质量，更好地发挥审计的职能作用。因此，衡量和评价会计师事务所各个方面的工作，尽管有不同的尺度和标准，如领导班子水平、注册会计师的思想素质和业务水平、事务所水准等，但归根到底还是要看其审计质量是否符合审计规范和审计准则，是否达到审计目标的要求，是否适应国民经济和社会发展的需要，是否充分发挥了审计作用。审计质量的高低因而也就成为评价和衡量会计师事务所全部审计工作的最终和最高的标准。
　　3、注册会计师审计质量是推动注册会计师审计事业发展的根本途径。经过2022年的发展，我国审计工作已经进入总结经验、开拓创新、不断深化、寻求进一步发展的新阶段。但从总体上说，我国审计工作仍然处于初级阶段，与发达国家相比，许多方面还存在很大差距，其中比较突出的一点就是审计质量问题。同时，与国家和社会对审计工作越来越高的要求和期望相比，审计工作也还存在不小的差距，关键还是审计质量问题。因此，只有切实提升注册会计师审计质量，全面提高注册会计师审计工作水平，注册会计师审计工作才能适应形势不断发展变化的需要，注册会计师审计事业才能取得更大的发展，注册会计师审计才能早日融入世界审计的主流。
　　4、注册会计师审计质量是树立会计师事务所形象的内在要求。对于一个企业来说，良好的形象是最好的无形资产；对于一个事务所来说，良好的形象是开展工作、履行职责最好的保障。会计师事务所的形象，决定于和公众对其工作的认可程度。而只有保证审计质量，审计才有作用和效果，失去了这一点，审计形象也就无从谈起。
　　二、注册会计师审计质量的内涵特征
　　DeAgenlo（1981）曾将审计质量归纳为“发现”和“报告”会计报表错弊两个方面的内涵特征，具体地说，就是：①审计师是否能够发现会计报表存在的错弊（审计质量的技术特征）；②审计师是否能够报告已发现的会计报表错弊（审计质量的特征）。审计质量由此可以表述为：当会计报表存在错弊时，审计师发现并报告会计报表错弊的联合概率。正如不同产品之间具有质量差异一样，不同审计师或同一审计师向不同的客户提供的审计服务也有质量的差异，质量的差异表现为发现并报告会计报表错弊联合概率的大小。概率越大审计质量越高，反之则越低。
　　1、注册会计师审计质量的技术特征。当会计报表存在错弊或重大错弊时，注册会计师能否发现错弊是能否报告错弊的重要前提，可见技术是构成审计质量的重要因素。审计技术受诸多因素的影响，其中最主要的因素包括：（1）技术因素。即注册会计师的专业教育程度、专业技术素养、职业谨慎态度、专业判断能力以及所使用的审计技术方法等等。在审计职业的发展过程中，上述各个方面都长期受到各国审计界的高度重视。审计技术方法的不断改进，审计准则与技术指南的不断完善，各国注册会计师考试制度的建立以及我国证券期货相关业务资格的考试制度等等，无一不是旨在努力提高注册会计师的专业胜任能力，提高注册会计师发现会计投表错弊的概率；（2）经济因素。即会计师事务所投入审计过程的经济资源。事务所投入审计过程的经济资源主要包括用于聘请和培训注册会计师的费用及投入各个具体审计项目的审计成本。就前者而言，受专业教育越多、技术水平越高、经验越丰富的注册会计师要求的报酬越高，他们发现会计报表错弊的能力也越强。就后者而言，由于对于任何一个具体审计项目来说，审计过程实际上就是审计证据的收集与分析判断过程。审计证据的收集需要成本，而且一般而言，证明力越强的审计证据所需的成本也越高。随着市场经济的发展以及我国会计准则体系的不断完善，不仅企业的组织结构、经济关系以及交易方式等日益扩大。所有这些都不断加大着注册会计师收集审计证据的难度和进行专业判断的难度。难度的增大意味着成本的增加，而且包括注册会计师职业后续教育和培训成本的增加。事务所如果没有足够的经济资源投入审计过程，高质量的审计服务就无从谈起。
　　2、注册会计师审计质量的特征。是审计服务本质的要求，也是影响审计质量的决定因素。众所周知，注册会计师实际上是由公司当局聘请（或解聘）和付费的。也就是说，注册会计师的经济命脉基本上是掌握在公司者手中。因此，在将注册会计师作为经济人的假设之下，被者掌握了经济命脉的注册会计师如何能够不屈服于者的压力，自主地报告审计发现的问题便引起了广泛的怀疑与争论。也正因为如此，这一质量特征才受到如此广泛的关注。有人认为，在现行制度安排之下，注册会计师从心理上没有可能保持客观，即使是最诚实的注册会计师，审计失败也难以避免。审计失败是审计关系的自然产物。更多的人则认为，注册会计师的只有在严厉的外部和高额的经济赔偿之下才有可能实现。但是，不论是还是经济赔偿，都只是外部因素，不是导致注册会计师保持的内在动因，因而无法解释在外部制度和经济赔偿制度产生之前，审计从何而来。注册会计师是否具有保持的内在动因呢？Benston（1975）、DeAngelo（1981）和Watts&Zimmernan（1983）等人的研究认为，在没有外部时，在有效资本市场中，市场参与者将有能力预测或感觉注册会计师的程度，并将这种感觉反映在聘请该注册会计师的公司的股价中。也就是说，被市场所感觉的注册会计师的对注册会计师的客户具有经济价值，这种经济价值通过股价的变动来实现。因此，公司更愿意聘请程度高的注册会计师。由此，注册会计师的对注册会计师也具有经济价值，这种经济价值通过注册会计师在竞争市场上得到更多的业务机会而实现。这种被市场感觉的审计，就是注册会计师的声誉。正因为声誉对客户和对注册会计师都具有经济价值，所以注册会计师具有保持从而建立良好声誉的内在经济动因，声誉是会计师事务所的资本，声誉越好的事务所其声誉资本价值越大，创造未来经济利益的能力也越强。审计作为审计质量的内涵特征，只有程度高低的差别而没有“有与没有”的差别。任何注册会计师都不可能达到百分之百的，要求受聘于公司者的注册会计师在发表审计意见时完全不受者意愿的影响也是不现实的。审计程度的高低差别是构成审计质量差别的最重要因素之一。
　　三、影响注册会计师审计质量的主要因素
　　1、。是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，是影响审计质量的关键因素。传统观点认为，注册会计师的包括两个方面——实质上的和形式上的。注册会计师协会在职业行为中要求：“在公共业务领域中的会员（执业注册会计师）在提供审计和其他鉴证业务时应当保持实质上与形式上的。”国际会计师联合会职业道德守则也要求执行公共业务的职业会计师（执业注册会计师）保持实质上的和形式上的。在市场经济条件下，投资者主要依赖会计报表判断投资风险，在投资机会中作出选择。如果注册会计师与客户之间不能保持，存在经济利益、关联关系，或屈从外界压力，就很难取信于社会公众。因此，针对注册会计师存在的问题，注册会计师执行鉴证业务时应保持实质上和形式上的，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。
　　2、专业胜任能力。作为注册会计师，应当具有专业知识、技能或经验，能够胜任承接的工作。“专业胜任能力”既要求注册会计师具有专业知识、技能和经验，又要求其经济、有效地完成客户的业务。事实上，如果注册会计师缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了一种欺诈。当然，注册会计师依法取得了执业证书，就表明在该领域具备了一定的知识，但能否保持专业胜任能力只有自己才清楚。这意味着，一个合格的注册会计师不仅要充分认识自己的能力，对自己充满信心，更重要的是，必须清醒认识到在专业胜任能力方面存在的不足，不承接自己不能胜任的业务。如果注册会计师不能认识到这一点，承接了难以胜任的业务，就可能给客户乃至社会公众带来危害。注册会计师作为专业人士，在许多方面都要履行相应的责任，保持和提高专业胜任能力就是其中之一。
　　3、职业道德。职业道德对审计质量的影响也至关重要，一位注册会计师如果没有良好的职业道德，就很难保证有良好的审计质量。所谓注册会计师的职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。注册会计师的职业质决定了他所担负的是对社会公众的责任。为使注册会计师切实担负起神圣的职责，为社会公众提供高质量的、可以信赖的专业服务，在公众中树立起良好的职业形象和职业信誉，就必须大力加强对注册会计师的职业道德教育，强化注册会计师的道德意识，提高注册会计师的道德水准。注册会计师的道德水准如何是关系到整个行业能否生存和发展的大事。许多国家的审计行业协会和国际审计组织正是认识到这一点，因而颁布了审计职业的道德规范，规定了审计从业人员必须拥有的自律精神和必须遵守的行为守则，以达到提高审计质量的目的。
　　4、收费与佣金。注册会计师的收费标准直接影响审计质量。会计师事务所的收费应当公平地反映为客户提供的专业服务的价值，但是，收费问题与竞争相互联系，因此，许多国家禁止低价收费。在注册会计师行业，过度的竞争——特别是低价格的竞争，往往削弱注册会计师的，降低其服务质量。因为时间和预算的压力往往导致注册会计师的服务质量达不到标准。注册会计师的竞争与其他商业竞争是不同的，低廉的收费很可能对应的是低质量的服务。或有收费在鉴证业务中危害较大，如果会计师事务所的收费与否或多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件，注册会计师为了获得收费或多收费，往往会发表不恰当的意见。此外，佣金也是影响注册会计师服务质量的一个重要因素。如果会计师事务所和注册会计师为了招揽业务而向推荐方支付佣金，势必变相降低收费；如果会计师事务所和注册会计师向第三方收取佣金，势必变相降低其他会计师事务所的收费。

【答案】ACD。
解析：注册会计师应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的：1提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础;2提供证据，证明注册会计师已按照审计准则和相关法律法规的规定计划执行了审计工作。除上述目的外，编制审计工作底稿还可以实现下列目的：1有助于项目组计划和执行审计工作;2有助于负责督导的项目组成员按照《中国注册会计师审计准则第1121号—对财务报表审计实施的质量控制》的规定，施行指导、与复核审计工作的责任;3便于项目组说明其执行审计工作的情况;4保留对未来审计工作持续产生重大影响的事项的记录;5便于会计师事务所按照《质量控制准则第5101号—会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》的规定，实施质量复核与检查;6便于机构和注册会计师协会根据相关法律法规或其他相关要求，对会计师事务所实施职业质量检查。编制审计工作底稿并不是为了方便后任查阅，选项B的说法是错误。
【知识点】工作底稿的编制目的