cpa审计销售循环

在内部控制比较健全的企业，处理销售与收款业务通常需要使用很多凭证和会计记录。典型的销售与收款循环所涉及的主要凭证和会计记录有以下几种： (一)客户订购单（外部单据） 客户订购单即客户提出的书面购货要求。企业可以通过销售人员或其他途径，如采用电话、信函和向现有的及潜在的客户发送订购单等方式接受订货，取得客户订购单。 (二)销售单 销售单是列示客户所订商品的名称、规格、数量以及其他与客户订购单有关信息的凭证，作为销售方内部处理客户订购单的依据。 (三)发运凭证 发运凭证即在发运货物时编制的，用以反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭据。发运凭证的一联寄送给客户，其余联(一联或数联)由企业保留。这种凭证可用作向客户开具账单的依据。 (四)销售发票 销售发票是一种用来表明已销售商品的规格、数量、价格、销售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容的凭证。销售发票的一联寄送给客户（应当是两联），其余联由企业保留。销售发票也是在会计账簿中登记销售交易的基本凭证。（增值税专用发票基本联次为一式三联，分别为发票联、抵扣联和记账联，前两联为交给客户的，后一联为留存企业的。取消了原存根联） (五)商品价目表 商品价目表是列示已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单。 (六)贷项通知单 贷项通知单是一种用来表示由于销售退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。这种凭证的格式通常与销售发票的格式相同，只不过它不是用来证明应收账款的增加，而是用来证明应收账款的减少。(七)应收账款账龄分析表 (八)应收账款明细账 (九)主营业务收入明细账 (十)折扣与折让明细账 企业也可以不设置折扣与折让明细账，而将该类业务记录于主营业务收入明细账。 (十一)汇款通知书 汇款通知书是一种与销售发票一起寄给客户。由客户在付款时再寄回销售单位的凭证。这种凭证注明客户的姓名、销售发票号码、销售单位开户银行账号以及金额等内容。如果客户没有将汇款通知书随同货款一并寄回，一般应由收受邮件的人员在开拆邮件时再代编一份汇款通知书。采用汇款通知书能使现金立即存入银行，可以改善资产保管的控制。 (十二)库存现金日记账和银行存款日记账 (十三)坏账审批表 坏账审批表是一种用来批准将某些应收款项注销为坏账的，仅在企业内部使用的凭证。 (十四)客户月末对账单 客户月末对账单是一种按月定期寄送给客户的用于购销双方定期核对账目的凭证。客户月末对账单上应注明应收账款的月初余额、本月各项销售交易的金额、本月已收到的货款、各贷项通知单的数额以及月末余额等内容。 (十五)转账凭证 (十六)收款凭证

第十三章　销售与收款循环审计 　　本章在历年的考试中占有较大的比重，一般都在15分以上。考题主要以主观题为主，涉及内部控制、收入的实质性程序和应收账款的函证。　　　　主要考点　　1.销售与收款循环的主要凭证与记录、内部控制制度及其控制测试所涉及的管理层认定；销货交易的实质性程序基本原理；　　2.营业收入实质性程序，关注收入的确认、分析程序、销售的截止测试内容和程序；　　3.应收账款的实质性程序（本章重点），应收账款出现贷方余额的会计调整、以及坏账的会计处理。特别是应收账款的函证程序（包括函证的范围和对象、函证方式、函证的控制、函证结果的总结和评价以及积极式询证函的内容）和应收账款披露程序。　　4.营业收入、预收账款、坏账准备、长期应收款的分析程序和相关的会计处理，同时注意长期应收款的会计核算内容。　　典型例题　　　　一、单项选择题　　注册会计师对M公司2006年的报表实施审计，在审计坏账准备时注意到以下事项，其中会计处理正确的是（　）。　　年3月销售一批产品给A公司，2006年11月，该公司某产品因质量问题造成大量退货和索赔，A公司很难继续经营，该笔货款很可能无法收回。由于该账款属当年发生，M公司在2006年未对该应收账款全额计提坏账准备　　公司于2006年11月向某公司预付了材料采购款。由于该公司因停产而无法履行交货义务，M公司将该预付账款转为其他应收款并计提相应坏账准备　　公司获知某公司已经严重资不抵债，收款无望，因此，对应收该公司尚未逾期的货款全额计提坏账准备　　公司应收某关联公司的货款截止2006年末已逾期3年以上，原因是对方长期处于停产状态而无力偿还。考虑到该公司为关联方，M公司未全额计提坏账准备　　【答案】C　　【解析】尽管账龄没超过1年，但在证据表明不能回收应收账款时，应全额计提相应坏账准备；根据准则的规定，应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、长期应收款可直接减值。对确实无法收回的作为坏账直接转销。选项C属于实质上不能收回或收回的可能性极低的应收款项均需全额计提坏账准备，才能公允反映财务状况；应收关联方的款项如果存在已逾期3年以上对方长期处于停产状态可以全额计提坏账准备，所以选项D不正确。　　2.在对坏账损失进行审计时，A注册会计师发现K公司存在以下处理情况，其中不正确的是（　）。（2004年）　　A.某债务人失踪，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失　　B.某债务人被撤销，尽管尚未完成清算，但根据政府相关部门责令关闭的文件等有关资料，确认坏账损失　　C.对某债务人提起诉讼，虽然胜诉但因无法执行被裁定终止执行，确认坏账损失　　D.某债务人已经注销，在取得相关法律文件予以证实后，确认为坏账损失　　【答案】B　　【解析】债务人失踪、债权回收无法执行、债务人注销，这些都有法律文书佐证该应收账款不能回收或回收的可能性不大，所以选项A、C、D确认坏账损失是合理的；债务人虽被撤销，但随后的清算资产有可能能够抵其债务，所以在清算完结之前不能确认坏账损失。　　3.在对询证函的以下处理方法中，不恰当的是（　） 。　　A.将询证函以被审计单位的名义发出，可交由被审计单位填写，然后由注册会计师亲自寄发　　B.注册会计师应在函证时，对某一账户50万的应收账款，在函证中故意多写为80万　　C.注册会计师认为对方会认真对待询证函的，采用消极式函证方式　　D.注册会计师先根据10封询证函的传真件回函得出的相应的审计结论，但要求被询证者将原件盖章后寄至会计师事务所　　【答案】C　　【解析】当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。　　　　二、多项选择题　　注册会计师计划测试M公司2006年度营业收入的完整性。以下各项审计程序中，可实现上述审计目标的是（　）。　　A.抽取2006年开具的销售发票，检查相应的发运单和账簿记录　　B.抽取2006年的发运单，检查相应的销售发票和账簿记录　　C.从主营业务收入明细账中抽取业务，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票　　D.从主营业务收入明细账中抽取2007年1月1日－10日的明细记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票　　【答案】ABD　　【解析】测试完整性的审计程序应从原始凭证追查到账簿记录；而从账簿追查到原始凭证可验证业务记录的真实性（发生的目标），选项D可以查找出关于是否存在应当计入到2006年账簿上的收入却记在了2007年的账簿上，可实现有关业务记录的日期是否恰当（截止目标），又可发现2006年收入记录的完整性。　　2.注册会计师对M公司2006年的相关收入进行审计时，发现M公司存在以下与收入确认相关的交易处理情况，其中正确的是（　）。　　公司拟以在2006年12月按合同约定给A公司发出产品时，对方告知由于发生巨额亏损，资金周转困难，无法付款。为了保持良好的客户关系，M公司仍于2006年末交付产品，但在2006年未确认相应的主营业务收入　　公司确认对B公司销售收入计2000万元（不含税，增值税税率为17%），相关会计记录显示，销售给B公司的产品系按其要求定制，成本为1800万元，支付了1000万元款项，该产品尚存放于Y公司，且M公司尚未开具增值税发票和通知B公司提货　　年12月，M公司销售一批商品给C公司。C公司已根据M公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但M公司尚未将商品移交C公司。M公司未确认该笔收入　　年12月30日， M公司销售一批高档家俱给D宾馆。该批家俱总售价1000万元，12月30日装运家俱时，已收到800万元货款，合同约定，M公司应将该家俱送抵D宾馆并按照图纸摆放到各客房。M公司在2007年1月3日安装摆放完毕，且收到剩余货款。2006年，M公司确认了销售收入1000万元　　【答案】AD　　【解析】选项A由于并不满足预期的经济利益能够流入企业这个关键的条件，所以不应确认收入；选项B由于B并未验收，产品是否合格无法认定，所以不应确认收入。采用交款提货的销售方式，即购买方已根据销售方开出的发票账单支付货款，并取得销售方开出的提货单。在这种情况下，购买方支付货款并取得提货单，说明商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方，虽然商品未实际交付，M公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移。虽然M公司尚未完成安装摆放工作，但就该销售而言，安装工作并不是影响销售实现的重要因素。　　三、简答题　　1.注册会计师在对ABC公司的内部控制进行了解和测试，注意到下列情况：　　（1）根据批准的顾客订单，销售部编制预先连续编号的一式三联现销或赊销销售单。经销售部被授权人员批准后，所有销售单的第一联直接送仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据，第二联交开具账单部门，第三联由销售部留存。　　（2）仓库部门根据批准的销售单供货，装运部门将从仓库提取的商品与销售单核对无误后装运，并编制一式四联预先连续编号的发运单，其中三联及时分送开具账单部门、仓库和顾客，一联留存装运部门。　　（3）开具账单部门在收到发运单并与销售单核对无误后，编制预先连续编号的销售发票，并将其连同发运单和销售单及时送交会计部门。会计部门在核对无误后由财务部丁职员据以登记销售收入和应收账款明细账。　　（4）由负责登记应收账款备查簿的人员在每月末定期给顾客寄送对账单，并对顾客提出的异议进行专门追查。　　请指出上述4项中，内部控制是否存在缺陷，如有请指出，并说明理由及提出改进建议。　　【答案】　　第（1）存在缺陷；理由：对于赊销的则应当由信用审批部门根据管理层的赊销政策进行确定，以及对每个顾客的已经授权的信用额度进行调查。建议：在由销售部授权人员签字批准后，涉及赊销业务的销售单将先被送交信用管理部门。信用管理部门将销售单与该顾客的可用信用额度进行比较，在签署信用审阅意见后将销售单送回销售部。对于可用信用额度不足的赊销业务销售单，需要经过公司授权人员批准才能发出。然后，经批准的销售单才能送交仓库作为按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。　　第（2）不存在缺陷　　第（3）存在缺陷；理由：登记收入明细账和应收账款明细账的职员应当是两个人。建议：由两个人分别登记收入明细账和应收账款明细账。　　第（4）存在缺陷；理由：登记应收账款备查簿的人员不能核对应收账款的明细账。建议：由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄发对账单。　　2.（2003年试题）X公司系公开发行A股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。注册会计师于2003年初对X公司2002年度会计报表进行审计。经初步了解，X公司2002年度的经营形势、管理及经营机构与2001年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。　　资料一：X公司2002年度未审利润表及2001年度已审利润表如下：项目 2002年度（未审数） 2001年度（审定数） 一、主营业务收入减：主营业务成本　　　　主营业务税金及附加 10430091845560 5890053599350 二、主营业务利润加：其他业务利润减；营业费用　　管理费用　　财务费用118954028002380180 49515616103260150 三、营业利润加：投资收益　　补贴收入　　营业外收入减：营业外支出6575　　980100260 （13）　　　　150300 四、利润总额减：所得税（税率33%） 7395800 （163） 五、净利润6595 （163）　　资料二：X公司2002年度1-12月份未审主营业务收入、主营业务成本列示如下：月份 主营业务收入 主营业务成本 1 7800 7566 2 7600 6764 3 7400 6512 4 7700 6768 5 7800 6981 6 7850 6947 7 7950 7115 8 7700 6830 9 7600 6832 10 7900 7111 11 8100 7280 12 18900 15139 合计 104300 91845　　【问题】为确定重点审计领域，注册会计师拟实施分析程序。请对资料一进行分析后，指出利润表中的重点审计领域，并简要说明理由；对资料二分析后，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。（不要求列示分析过程）　　答题思路：　　（1）比较：增减比例=（本年数－上年数）÷上年数，一般超过20%为重要。　　（2）分析：××项目比上年增加了××万元，增幅为××% ,理由……。　　【答案】在实施分析程序程序后，应将以下会计报表项目作为重点审计领域：　　——主营业务收入。主营业务收入在2001年度的基础上增长了77%（或是发生了较大变化），而2002年度经营形势与2001年度相比并未发生重大变化。　　——主营业务成本。主营业务成本在2001年度的基础上增长了（或是发生了较大变化，或是毛利率有较大幅度的提高），而2002年度经营形势与2001年度相比并未发生重大变化。　　——管理费用。在机构、人员亦未发生重大变化，且在销售收入大幅增长的情况下，管理费用由3260万元下降到2380万元，下降了 （或是大幅下降）。　　——补贴收入。2001年度公司并未取得补贴收入，2002年度取得大额补贴收入。　　——所得税。所得税占利润总额比例（为）与33%的所得税税率存在较大差异。　　在实施分析程序程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域：　　——l月份。该月份毛利率（为3%，）远远低于全年平均毛利率和其他各月毛利率。　　——12月份。该月份主营业务收入占全年主营业务收入比例较高（达）；毛利率相对较高（达）。　　会计师事务所接受委托，审计Y公司2006年度的会计报表。A注册会计师了解和测试了与应收账款相关的内部控制，并将控制风险评估为高水平。A注册会计师取得2006年12月31日的应收账款明细表，并于2007年1月15日采用积极式函证方式对所有重要客户寄发了询证函。A注册会计师将与函证结果相关的重要异常情况汇总于下表。要求：针对下面各种异常情况，请问A注册会计师应分别相应实施哪些重要审计程序？异常情况 函证编号 客户名称 询证金额（元） 回函日期 回函内容 （1） 22 甲 300000 2007年1月22日 购买Y公司300000元货物属实，但款项已于2006年12月25日用支票支付 （2） 56 乙 500000 2007年1月19日 因产品质量不符合要求，根据购货合同，于2006年12月28日将货物退回 （3） 64 丙 640000 2007年1月19日 2006年12月10日收到Y公司委托本公司代销的货物640000元，尚未销售 （4） 134 丁 600000 因地址错误，被邮局退回 ——　　【答案】　　（1）检查银行存款日记账、收款凭证及银行对账单，查明是否收到该笔金额，以及如何进行会计处理等；　　（2）检查销售合同及与销货退回相关的增值税发票、入库单，查明退回货物是否已验收入库等；　　（3）检查代销合同和代销清单，查明是否存在编制虚假代销清单、虚增本期收入和应收账款的情况等；　　（4）考虑与丁公司取得联系，确定正确的地址，第二次寄发询证函。　　四、综合题　　1.公开发行A股的X股份有限公司（以下简称X公司）系ABC会计师事务所的常年审计客户。A和B注册会计师负责对X公司2006年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要性水平为1 200 000元。X公司2006年度财务报告于2007年2月25日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。X公司适用的增值税税率为17%。其他相关资料如下：　　在对X公司的审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项：　　（1）A和B注册会计师在审计X公司2005年度财务报表时，通过实施销售截止测试发现，X公司2006年1月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上记载的一批甲产品的销售业务，在2005年12月已收妥款项，并符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在2006年1月做了如下会计处理：借记“银行存款”11 700 000元，贷记“主营业务收入”10 000 000元、“应交税金—应交增值税（销项税额）”1 700 000元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”8 700 000元，贷记“库存商品—甲产品” 8 700 000元。在对2005年度财务报表审计时，A和B注册会计师建议将上述会计处理作为审计调整分录，调整X公司2005年度财务报表。X公司调整了2005年度财务报表，但未调整2006年度相关账户和财务报表。　　（2）X公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。根据债务单位的财务状况、现金流量等情况，确定坏账准备计提比例分别为：账龄1年以内的（含1年，以下类推），按其余额的10%计提；账龄1～2年的，按其余额的30%计提；账龄2～3年的，按其余额的50%计提；账龄3年以上的，按其余额的80%计提。X公司2006年12月31日未经审计的应收账款账面余额为51 929 000元，相应的坏账准备余额为6 364 900元。应收账款账面余额明细情况如下：1年以内 1～2年 2～3年 3年以上 应收账款-a公司 35 150 000 500 000 932 000 　 应收账款-b公司 2 000 000 15 100 000 54 000 　 应收账款-c公司 600 000 25 000 　 应收账款-d公司 9 500 000 -12 000 000 　 　 应收账款-e公司 　 　 　 68 000 小 计 47 250 000 3 600 000 1 011 000 68 000　　（3）A和B注册会计师注意到2006年12月X公司账面记录采用分期收款方式向B公司销售产品，收到第1期货款并确认了当期的收入400万元并结转了相应的成本。注册会计师检查合同发现，合同约定该产品的销售价格2000万元，分5次于每年12月1日等额收取。该产品成本为1600万元。同时注册会计师检查了相应的价目表，价目表显示，该产品的售价为1800万元。　　（4）销售给C公司硬件计2106万元（含税，增值税税率为17%）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，2006年度，X公司确认该项销售收入1800万元。注册会计师在对应收C公司2106万元款项进行函证时，C公司回函表示已经退货。经检查，X公司已于2007年1月10日冲减了当月销售收入1800万元，并冲减相关销售成本1600万元。　　要求：针对资料的事项，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议？若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录（审计调整分录均不考虑对X 公司2006年度的企业所得税、期末结转损益及利润分配的影响，下同）。　　【答案】　　对事项（1）：　　A和B注册会计师应提请X公司作以下调整分录：　　借：营业收入　　　1000　　　　　贷：营业成本　　　　870　　　　　　未分配利润　　　130　　对事项（2）：　　A和B注册会计师应提请X公司做以下报表重分类调整分录　　借：应收账款　　1 200 　　　　贷：预收款项　　　1 200 　　对事项（2），A和B注册会计师还应提请X公司做以下审计调整分录：　　借：资产减值损失－计提的坏账准备　　　360 　　　　贷：应收账款－坏账准备　　　　　　　　360 　　对事项（3）：　　A和B注册会计师应提请X公司做以下报表重分类调整分录　　借：长期应收款　1440　　　　贷：营业收入　　 　1400　　　　　　财务费用　　　　 40　　【提示】在报表项目上，未实现融资收益直接抵减长期应收款，在长期应收款项目内反映。　　借：营业成本　　1280　　　　贷：存货　　　　　 1280　　对事项（4）：在资产负债表日后至财务会计报告批准报出日已经退回，A和B注册会计师应建议2006年度的调整事项，冲减2006年度的销售收入和相关销售成本。　　借：营业收入　　　　　　　　1800　　　　应交税费　　　　　　　　306　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　 2106　　借：存货　　　　　　　　　　1600　　　　贷：营业成本　　　　　　　　　　　 1600　　借：应收账款－坏账准备　　　 　　　　贷：资产减值损失－计提的坏账准备　 　　【解析】　　对于事项（3）。首先分析A公司的错误账务处理：　　（1）发出时：　　借：发出商品　　　　1600　　　　贷：库存商品　　　　　1600　　（2）收款时　　借：银行存款　　　　400　　　　贷：主营业务收入　　　400　　借：主营业务成本　　320　　　　贷：发出商品　　　　　320　　正确的会计处理：　　（1）销售时：　　借：长期应收款　　　2000　　　　贷：主营业务收入　　 1800　　　　　　未实现融资收益　　200　　借：主营业务成本　　1600　　　　贷：库存商品　　　　 1600　　（2）收款时　　借：银行存款　　　　400　　　　贷：长期应收款　　　　400　　借：未实现融资收益　40　　　　贷：财务费用　　　　　 40　　会计师事务所的注册会计师A和B正在对XYZ股份有限公司2006年度财务报表进行审计。该公司2006年度未发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。在对应收账款项目及相关的内部控制进行检查时，了解到根据债务人的信用风险按期末应收账款余额的5‰计提坏账准备。同时发现下列问题：　　（1）相关的内部控制如下：　　产品的赊销由销售经理批准，并由会计部门负责催收；会计部门由专人登记应收账款，分析账龄；XYZ公司一般是在年末时，与债务单位对账结算。由不负责登记应收账款的出纳向顾客寄送对账单。　　（2）应收账款和坏账准备项目附注（金额单位：人民币万元）：　　应收账款／坏账准备　　　2006年年末余额　16553／　　应收账款账龄分析账龄 年初数 年末数 1年以内 8392 10915 1～2年 1186 1399 2～3年 1161 1165 3年以上 1421 2874 合计 12160 16553　　（3）注册会计师A正在对“应收账款――P公司400万元”的款项采用肯定式（积极式）函证，初拟了一份以下询证函： 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　企　业　询　证　函　　P有限公司：　　本事务所接受委托对XYZ公司的财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证XYZ本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自XYZ公司账簿记录，如有不符，请在“数据不符”处列明不符金额。回函请寄至XYZ有限责任公司（通信地址：略）。　　公司与贵公司的往来账项列示如下：截止日期 贵公司欠 欠贵公司 备注 2006年7月26日 4 000 000 　 　　　2.其他事项　　为加快资金周转，请尽快结算该款项。若款项在上述日期之后已经付讫，仍请及时函复为盼。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　ABC会计师事务所（盖章）　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2007年2月28日　　结论：　　（1）信息证明无误。 　　P有限公司（盖章签字）年　月　日　　（2）信息不符，请列明不符金额。　　P有限公司（盖章签字）年　月　日　　要求：　　（1）上述内部控制存在哪些问题？　　【答案】内部控制存在如下问题：　　信用销售应经适当的授权，对顾客信用应评定等级和额度，由信用管理部门批准；销售部门负责应收账款的催收，会计部门负责应收账款的对账。企业应建立定期的对账制度，以利于催收和及时发现已归还的应收账款；对账不能由出纳负责对账，应由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄发对账单，以保证资产的安全。　　（2）假定上述附注内容中的年初数和上年比较数均已审定无误，请运用专业判断指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处。　　【答案】附注中可能存在2处不合理之处：一是坏账准备年末余额万元÷应收账款年末余额16553万元＝‰，与会计政策规定的5‰的坏账准备计提比例不符；二是应收账款账龄分析中，“2～3年”和“3年以上”这两部分的年初数之和仅2582万元，而“3年以上”的年末数却为2874万元，通常，在公司2006年度未发生购并、分立和债务重组行为等的前提下是不可能的。　　（3）请指出函证信有何不妥当之处，请改正。　　【答案】划线部分为错误内容，方括号内的为改正或增加部分。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　企　业　询　证　函　　P有限公司：　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　　　　【编号：××】　　本事务所接受委托对XYZ公司的财务报表进行审计【本公司聘请的ABC会计师事务所正在对本公司财务报表进行审计】，按照中国注册会计师审计准则的要求，应当询证XYZ公司【本公司】与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，【如与贵公司记录相符，请在本函下端“信息证明无误”处签章证明；】如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。回函请寄至XYZ有限责任公司【直接寄至ABC会计师事务所】。　　【回函地址：　　邮编：　　电话：　　　传真：　　　联系人：】　　公司【本公司】与贵公司的往来账项列示如下：（表略）　　2.其他事项　　为加快资金周转，请尽快结算该款项【本函仅为核对账目之用，并非催款结算】。若款项在上述日期之后已经付讫，仍请及时函复为盼。　　ABC会计师事务所【XYZ股份有限公司】（盖章）

1．销售与收款循环的主要凭证与记录、内部控制制度及其控制测试、所涉及的被审计单位管理层的认定；销货交易的实质性程序基本原理。 2．营业收入的确认、分析程序、截止测试及其他对交易、账户余额实施实质性程序。 3．应收账款的审计目标，应收账款的账龄分析，应收账款函证程序的适用范围、函证对象、函证方式、函证的替代程序、函证差异的分析；应收账款的一般目标、项目目标及审计程序之间的关系，应收账款与预收账款的重分类调整。 4．坏账损失的确认标准、坏账准备计提的会计处理、坏账准备计提政策变更的追溯调整、坏账准备的计提方法及报表披露要求。 5．应收票据的审计目标，应收票据的函证对象与方式，应收票据的披露；其他应收款的函证对象与方式。&&本章难点& 1．财政部《内部会计控制规范——销售与收款》中的相关规定在控制测试中的应用；2．应收账款和坏账准备对交易、账户余额实施实质性程序在审计实务中的运用。 &本章重点内容总结& §1销售与收款循环的特性在内部控制比较健全的企业，处理销售与收款业务通常需要使用很多凭证与会计记录。 §2控制测试和交易的实质性程序 销售交易的内部控制和控制测试 CPA通常利用在了解被审计单位内部控制中所获取的资料来评价内部控制风险。（一）适当的职责分离（二）正确的授权审批 1．关键内部控制。对于授权审批问题，CPA主要关注以下三个关键点上的审批程序： 第一，在销货发生之前，赊销已经正确审批。 第二，非经正当审批，不得发出货物。 注意：前两项控制的目的在于防止企业因向虚构的或者无力支付货款的顾客发货而蒙受损失。 第三，销售价格、销售条件、运费和折扣等必须经过审批。价格审批控制的目的在于保证销售交易按照企业定价政策规定的价格开票收款。 第四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。 2．控制测试方法：检查法。通过检查凭证在上述的四个关键控制点，可以很容易地测试出授权审批方 面的内部控制的效果。 （三）充分的凭证和记录 1．关键内部控制。只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。例如，有的企业在收到顾客订单后，就立即编制一份预先编号的一式多联销售发票，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾客开具账单等。在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形就几乎不会发生。相反的情况是，有的企业只在发货以后才编制销售发票，如果没有其他补偿性控制，这种制度下漏开账单的情况就很可能会发生。 2．控制测试方法：检查法。 （四）凭证的预先编号 （五）按月寄出对账单 （六）内部核查程序 三、针对销售交易的实质性程序 有些交易实质性程序与环境条件关系不大，适用于各种审计项目，有些则不然，要取决于内部控制的健全程度和控制测试的结果。这里必须指出：（1）这些测试程序中并未包含销货交易全部的对交易、账户余额实施实质性程序。（2）其中有些测试程序可以实现多项控制目标，而非仅能实现一项控制目标。 （一）登记入账的销售交易是真实的（发生、真实性）1。未曾发货却已将销售交易登记入账。针对这类错误发生的可能性，CPA可以从营业收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。 如果CPA对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。 2．重复人账。针对销售交易重复人账这类错误的可能性，CPA可通过复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。3．虚假入账。这通常是企业的一种舞弊行为，CPA一般很难察觉这种虚构的发货。审查营业收入明细账中与销货分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，：是测试是否向虚构的顾客发货的办法之一。 4．检查上述三类多报销货错误的可能性的另一个有效的办法，是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以收回货款或者收到退货，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。（二）已发生的销售交易均已登记入账（完整性测试） 顺查法（“完整性”目标）：又称正查法，就是按照记账程序的顺序进行审查的一种方法。顺查法是顺着会计核算的程序，从检查会计凭证开始，用会计凭证核对会计账簿，再用会计账簿核对财务报表以确定会计认定的一种检查方法。 逆查法（“发生”目标）：又称倒查法，是逆着会计核算程序，从检查财务报表核对会计账簿，再由会计账簿核对会计凭证以确定会计认定的一种检查方法。这种方法从财务报表人 手，检查涉及会计核算方面有疑问、有问题的内容，避免面面俱到。 （三）登记入账的销售交易均经正确计价（“计价”目标） 销售交易计价的准确性包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单以及将账单上的数额准确地记入会计账簿。 （四）登记入账的销售交易分类恰当（“分类”目标）（五）销售交易的记录及时（“完整性”目标）（六）销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总（“准确性”目标） §3营业收入审计 一、营业收入的审计目标 营业收入项目核算企业在销售商品、提供劳务等主营业务活动中所产生的收入，以及企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性:)（非货币性资产:)具有商业实质且公允价值能够可靠计量）或债务重组等实现的收入。其审计目标一般包括： 1．确定记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关（发生）； 2．确定营业收入记录是否完整（完整性）； 3．确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当（准确性）； 4．确定营业收入是否已记录于正确的会计期间（截止）； 5．确定营业收入的内容是否正确（准确性）； 6．确定营业收入的披露是否恰当（分类和可理解性）。 二、营业收入的实质性程序 （二）重点实质性程序 在主营业务收入的实质性程序中，必须重点强调指出的有： 1．查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合企业会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。特别关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收人确认原则和方法。收入包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入和建造合同收入。 2.实质性分析程序在营业收入审计中的应用 3．实施销售的截止测试。对主营业务收入实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确：应记人本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。（三）其他业务收入的实质性程序 其他业务收入的实质性程序一般包括以下内容： 1．获取或编制其他业务收入明细表： （1）复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符； （2）注意其他业务收入是否有相应的成本； （3）检查是否存在技术转让等免税收益，如有，应调减应纳税所得额。 2．计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因。． 3．检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，抽查原始凭证予以核实。 4．对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分。 5．抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追踪到发票、收据等，确定人账时间是否正确，对于重大跨期事项作必要的调整建议。 6．确定其他业务收入的列报是否恰当。 §4应收账款和坏账准备审计 一、应收账款的审计目标 应收账款的审计目标一般包括： （1）应收账款是否存在； （2）应收账款是否归被审计单位所有； （3）确定应收账款及其坏账准备的记录是否完整； （4）应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分； （5）确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确； （6）应收账款及其坏账准备的列报是否恰当。 二、应收账款的实质性程序函证 函证是指CPA为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。通过函证应收账款，可以比较有效地证明被询证者（即债务人）的存在和被审计单位记录的可靠性。 CPA应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、应收账款账户的性质、被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等，以确定应收账款函证的范围、对象、方式和时间。 1．函证的范围和对象 除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，CPA应当对应收账款进行函证。如果CPA不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能是无效的，CPA应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。 2．函证的方式 函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。CPA可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。 3．函证时间的选择CPA通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，CPA可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。 CPA通常在资产负债日后某一天函证资产负债表日的应收账款余额。如果在资产负债表日前对应收账款余额实施函证程序，CPA应当针对询证函件指明的截止日期与资产负债表日期间实施进一步的实质性程序，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。 4．函证的控制 CPA通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但CPA应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。 5．对不符事项的处理 6．对函证结果的总结和评价 CPA应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，并据以评价函证的可靠性。在评价函证的可靠性时，CPA应当考虑：①对询证函的设计、发出及收回的控制情况；②被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；③被审计单位施加的限制或回函中的限制。 三、坏账准备的实质性程序