注册会计师采用函证程序

法律没有强制规定。

但是如果重大关联方一直没有回函，注册会计师可能合理怀疑交易的真实及是否有舞弊等，就需要增加其他的替代程序。

在对关联方的应收账款函证中、注册会计师应首先关注对关联方交易实施的专门审计，然后根据审计结果，分析函证的必要和有效。审计结果若表明关联者交易中存在很大问题，则无函证必要，而直接采用替代审计程序。若注册会计师认为可以实施函证，则还应追加一道程序，即对已得到函证的应收账款余额，抽查实施替代审计程序。

根据《中国注册会计师审计准则问题解答第 5 号——函证》
四、收函后，注册会计师如何考虑回函的可靠？
（四） 以电子形式收到的回函
对以电子形式收到的回函（如传真或电子邮件），由于回函者的身份及其授权情况很难确定，对回函的更改也难以发觉，因此可靠存在风险。注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险。如果注册会计师确信这种程序安全并得到适当控制，则会提高相关回函的可靠。电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实认证程序。注册会计师还可以与被询证者联系（如电话联系）以核实回函的来源及内容，例如，注册会计师可以致电被询证者的总机号码，确认该电子邮件中的地址、传真号码和发件人是否真实存在，并电话联系回函者，确定被询证者是否发送了回函并验证回函内容。再比如是用电子邮件回函的时候，要求用官网邮箱进行回复等等。必要时，注册会计师可以要求被询证者提供回函原件。

当个别账户欠款金额较大，或有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题时采用肯定式函证。当符合以下所有条件时，可采用否定式函证：相关的内部控制是有效的；预计差错率较低；欠款余额小的债务人数量很多；有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，并对不正确的情况予以反馈。
　　新准则第十六条规定：“注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。
　　函证的几种形态：
　　一银行存款函证
　　审计准则明确规定：注册会计师应当对银行存款包括零余额账户和在本期内注销的账户、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。并且即使银行存款对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低而不实施函证，也要实施替代审计程序，并在审计工作底稿中说明理由。
　　二应收账款函证
　　审计准则规定：注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要或函证很可能无效。如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据，并在审计工作底稿中说明理由。
　　作用：
　　函证可以为审计师获取认定层次的充分、适当的审计证据，以降低检查风险至可接受的水平。
　　例如，A公司会计记录上记载截至×年×月×日有在B银行的存款100万元，则审计师可以向B银行发出询证函以获取B银行对于A公司存款的说明。如果B银行确认A公司的记录是准确的，则审计师可以确认A公司的会计记录。

审计程序中函证从含义上来说是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。审计程序中函证有其特点，下面是审计程序中函证的具体几个特征和重要表现：
　　①函证及其替代审计程序仅在银行存款、借款、往来账款的审计中运用

　　②在审计函证时，注册会计师需要针对具体的账户实施专门的抽凭测试。

　　③对债务需要进行函证，对债务现时应付数加以判断

　　④注意正确选择和判断往来账户的重大项目，对年末余额虽为零或很小，但发生额非常大的重要往来账户也必须进行函证。

　　⑤审计函证时候需要对债权账面余额的认定考虑可回收。

　　⑥询证函由注册会计师直接发出并由接受审计业务的会计师事务所回收。
审计程序中函证在审计程序中发挥重要作用，函证取得的证据是证明力较强的审计证据。我们既实施了函证，又进行了必要替代审计程序，各种检查的结果都能印证账面金额，这样的审计证据既可靠，证明力又强，因此审计程序中函证在审计程序中必须要注意以下五个个方面，具体如下：
　　①注册会计师必须控制整个函证的过程

　　②熟悉被审单位的业务类型和具体作规程

　　③不能凭询证函回函直接确认有关往来账项

　　④在会计报表截止日后、进点实施审计前，提前发询证函

　　⑤采用函证后应尽量进行相应的替代审计程序

函证，是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程，例如对应收账款余额或银行存款的函证。

函证的方式有两种：积极式函证和消极式函证。不同的函证方式，其提供审计证据的可靠不同。 如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。 1在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确。通常认为，对这种询证函的回复能够提供可靠的审计证据。但是，其缺点是被询证者可能对所列示信息根本不加以验证就予以回函确认。 2在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。由于这种询证函要求被询证者做出更多的努力，可能会导致回函率降低，进而导致注册会计师执行更多的替代程序。 注意： 在采用积极的函证方式时，只有注册会计师收到回函，才能为财务报表认定提供审计证据。注册会计师没有收到回函，就无法证明所函证信息是否正确。 如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。 在采用消极的函证方式时，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审计证据。未收到回函可能是因为被询证者已收到询证函且核对无误，也可能是因为被询证者根本就没有收到询证函。因此，采用积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。因而在采用消极的方式函证时，注册会计师通常还需辅之以其他审计程序。